Реферат: Чем российский бухгалтерский учет отличается от американского

Ярослав Вячеславович Соколов, доктор экономическихнаук, профессор, заведующий кафедрой статистики, учета и аудитаСанкт-Петербургского государственного университета.

Отличаетсяли учет США от учета, принятого в России? И да, и нет. Да, ибо многие проблемыучета решаются в наших странах неодинаково; нет, ибо основные положения,лежащие в основе обеих учетных систем, одинаковы. Однако некоторые существенныеразличия в целях, методологии, методике и организации учета, терминологиизаслуживают того, чтобы их оговорили.

Цели бухгалтерского учета

Унас, до недавнего времени, цели учета определялись как обеспечение сохранностисоциалистической собственности (частную можно было не сохранять) и контрольвыполнения государственного плана. Исчислялись финансовые результаты(арифметически очень тщательно), но это мало кого интересовало. Сознательнойфальсификации по результатным счетам почти не было. Теперь, если бы мыпопытались определить теоретическую концепцию, принятую бухгалтерами США, мымогли бы сказать так: бухгалтерский учет необходим для исчисления финансовыхрезультатов хозяйственной деятельности отдельно взятого предприятия. Методытакого исчисления могут быть различными. Поскольку высокоразвитые вэкономическом отношении страны считают необходимым облагать прибыль налогом ипоскольку администрация любого функционирующего предприятия оцениваетуспешность своей работы по величине полученной прибыли, то, естественно,выбирая методы (инструменты) ее исчисления, бухгалтер формирует нее величину. Апоскольку для целей фиска (налоговых служб) также важна эта сумма, то вводятсяопределенные ограничения на выбор методологии учета, тем не менее предприятиясамостоятельно определяют, в заранее установленных границах, свою учетнуюполитику. Для целей фиска западные специалисты и сформируют то, что ониназывают финансовым учетом.

Прибыль,исчисленная по данным финансового учета, может не совпадать с ее величиной,показанной в управленческом учете. Это не фальсификация данных, а сознательныйоткрытый подход к достижению различных целей — исчисление налогооблагаемых сумми оценка администрацией результатов своей работы.

Дляцелей финансового и тем более управленческого учета характерно пониманиеотносительности учетных данных. Это усиливается довольно либеральным подходом кучетной политике, что облегчает понимание определенной приблизительностиучетных данных, проистекающей не из злой воли, хотя и такая может иметь место,а из самой методологии, из относительности оценок, с которыми приходитсяработать банкирам, экономистам, бухгалтерам. Этот релятивизм, к сожалению,малознаком нашим счетным работникам, многие из которых искренне убеждены, чтоесли они не заняты сознательной фальсификацией учетных данных, то всебухгалтерские регистры отражают безусловную и абсолютную истину, они несомневаются в точности учетных данных.

Методология: девять принципов американской бухгалтерии

Каждаяэпоха выдвигает своих учителей. Вначале это были итальянцы, потом их сменилифранцузы, затем на время выдвинулись немцы. Сейчас все взоры обратились камериканцам, создавшим замечательную школу бухгалтерского учета. Идеи еенаиболее ярких представителей — Л. Черча (1866-1936), Р.Х. Монтгомери(1872—1953), В.Э. Патона (1889-1991), Д.О. Мэй (1875-1961) — обусловилиформирование тех девяти принципов, знание которых составляет непременноеусловие изучения бухгалтерского учета.

1.Двойственность. Каждый факт хозяйственной жизни должен быть отражен дважды водинаковой сумме — по дебету одного и кредиту другого счета. Принцип вытекаетиз балансового уравнения А=П+К. где А — актив, П — пассив (привлеченныесредства, кредиторская задолженность), К — собственный капитал фирмы. И тутнадо обратить внимание на то, что в основе нашего баланса лежит уравнение А=П,где под пассивом понимаются все источники (как собственных, так и привлеченных)средств.

Американскаятрактовка носит несколько архаический характер. Дело в том, что бухгалтерскийбаланс возник из уравнения А-П=К, т.е. капитал фирмы равен ее имуществу,свободному от долгов. В дальнейшем для формирования и объяснения двойной записиП перенесли в правую часть уравнения и получили А=П+К. Однако в самом конце ХIХв. русский бухгалтер Н.С. Лунский (1867—1956) показал, что правая частьпредставляет задолженность фирмы своим вкладчикам как кредиторам, так иакционерам, пайщикам и т. п, и что между П и К нет принципиальной разницы. Обаэти элемента, с его точки зрения, могут быть объединены в одной совокупности —в пассиве (П). Этот взгляд с начала 30-х годов получил в российском учетевсеобщее признание. Структура балансовых элементов классифицируется так: А —внеоборотные активы, оборотные средства (запасы материальных ценностей,дебиторская задолженность и касса); П — так же, как у нас, делится надолгосрочную и краткосрочную задолженность, последняя — на оцениваемую,условную и фактическую, которая, что очень важно, а свою очередь делится надокументированную (задолженность за неоплаченные товары, услуги и т.н.) иначисленную (задолженность по заработной плате); К — вложенный и накопленный(реинвестированная — нераспределенная, прибыль) капитал.

Баланс— основа бухгалтерского учета, и двойная запись вытекает из условий балансовогоуравнения. В США ему придают настолько большое значение, что самого понятиязабалансового учета там нет. Поэтому арендованные основные средства; товары,принятые на комиссию; давальческое сырье и т.п. ценности, не составляющиесобственность фирмы, они также отражают на балансовых счетах методом двойнойзаписи. Это приводит к тому, что в А — активе — собственность фирмыувеличивается на стоимость предметов, ее не составляющих. Соответственно в П —пассиве — американского баланса возникает кредиторская задолженность, котораятаковой не является. Таким образом, наша теория и наша практика применяютдвойную запись только для учета того, что составляет собственность фирмы, в СШАпринцип двойственности получает несколько более широкое применение, но можетбыть в ущерб содержательной стороне учета.

2.Измеритель. Только выраженный в деньгах факт хозяйственной жизни может статьобъектом бухгалтерского учета. В отличие от российской теории, признающей иденежный, и натуральный измерители, в США подчеркивают исключительную рольтолько денежного. Это не случайно. Мало того, если объект не получил денежноговыражения, то он не может быть включен в учетную совокупность. Гораздо важнеедругое. Благодаря тому, что провозглашается принцип только денежного измерителя,то и объектом бухгалтерского учета признается только стоимостное, но ненатуральное движение ценностей, что особенно важно в учете основных средств итоварно-материальных ценностей.

3.Предприятие. Фирма должна быть юридически самостоятельна по отношению к своему(своим) собственнику. Расчетные счета собственника и фирмы раздельны, иответственность по обязательствам друг друга не пересекается. (Интересноотметить, что Л. Пачоли не знал этого принципа.) У нас этот принцип признается,но не акцентируется. На практике администраторы очень часто путают свое ичужое.

4.Непрерывность. Предприятие, однажды возникнув, будет существовать вечно. Этоочень своеобразный принцип, ибо противоречит здравому смыслу: всякий человекзнает, что умрет, тем более любой завод, магазин, салон и т.п. не могутсуществовать постоянно. Принятое допущение позволяет очень успешно исчислятьфинансовые результаты и отказаться от бессмысленных попыток переоценкиучитываемых объектов. В самом деле, если предприятие существует вечно, зачемпереоценивать его активы. Напротив, если предприятие ликвидируется, то егонаследство должно быть оценено по текущей рыночной стоимости, а не по ихисторической оценке.

5.Себестоимость. Объекты бухгалтерского учета должны быть оценены по ценеприобретения и расходам, связанным с их доставкой, установкой, наладкой ипуском в эксплуатацию. В России также благодаря трудам выдающегося русскогобухгалтера А.П. Рудановского (1863—1934) принцип себестоимости как единственноправильный получил признание и закреплен в нормативных документах.

Междутем принцип себестоимости должен быть признан по следующим причинам: (1) онобъективен, так как оценка в этом случае основана на документах и, что самоеважное, за предмет оценки действительно была выплачена (или должна бытьвыплачена) соответствующая сумма денег; (2) вытекает на принципадвойственности, ибо факты хозяйственной жизни должны быть зарегистрированы вучете в той оценке, в которой они реально происходили; (3) имуществоописывается по той цене, по которой оно было действительно приобретено; (4)наиболее реально отражаются финансовые результаты, так как на них не влияютпоследствия переоценки.

Особенностьюучета торговых скидок в США является то, что они связываются не с определеннымивидами товаров, а со сроками оплаты счетов. Если фирма оплачивает счетконтрагента раньше-оговоренного срока, она получает скидку и платит меньше.(Просрочка платежа влечет уплату пени.) Такой подход приводит к сформированиюпо каждому товару двух видов цен: брутто — цена, указанная в товарном документе(счете, фактуре, накладной) и нетто — брутто-цена за минусом скидки задосрочную оплату.

6.Консерватизм. Если себестоимость объекта выше его продажной цены, т.е. в случаепотенциального убытка, объект показывается в отчетности по продажной цене.Таким образом, возникший убыток отражается в том отчетном периоде» в котором онбыл выявлен, а прибыль — в том, когда она была фактически получена, т.е. аданном случае мы можем сформулировать два очень важных правила:

доходы,потенциально сформированные в данном отчетном периоде, должны быть показаны втом отчетном периоде, в котором они будут реализованы;

расходы,потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не должны относиться набудущие отчетные периоды, а должны быть показаны в данном отчетном периоде.

Оченьважно отметить, что принцип консерватизма не противоречит принципу оценкиимущества по себестоимости, но очень удачно дополняет его, ибо для егоприменения требуется сохранение в текущем бухгалтерском учете оценки имуществапо себестоимости.

7.Значимость. Отнесение объекта к той или иной бухгалтерской категории зависит оттого, какое значение придает ему собственник. Так, в одном предприятии объектможет быть отнесен к основным средствам, а в другом совершенно такой же объектможет быть сразу же списан на затраты данного отчетного периода. У нас главныйкритерий — стоимость объекта, в зависимости от этого он может быть отнесен илик основным средствам, или к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (МБП),или прямо списан на затраты предприятия. В США промежуточная группа — МБП, какправило, вообще отсутствует и соответственно отсутствует и регулирующий счет«Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов».

Номожет быть самым значимым счетом американской бухгалтерии следует признать счет«Касса». На нем сконцентрирован учет всей денежной наличности фирмы,в то время как согласно российской традиции деньги в кассе представляют собойналичность самой фирмы, выручка у инкассатора — денежные средства в пути, а деньгина ее расчетном счете представляют собой задолженность банка фирме. Кроне того,в американской практике встречается понятие «малая касса»; средства,учитываемые в ней, согласно нашему плану счетов отражаются на счете«Расчеты с подотчетными лицами».

8.Реализация. Момент передачи права собственности на учитываемый объект отпродавце к покупателю — основной предмет в дискуссиях между западными ироссийскими специалистами. Для западных коллег исходным пунктом выступаетконцепция права, согласно которой реализация — момент перехода правасобственности на ценность. Для российских экономистов — это совершенно разныемоменты. Момент реализации — это момент поступления денег от покупателяпродавцу, и он не совпадает с моментом перехода права собственности. Такимобразом, согласно западной концепции прибыль возникает в момент отгрузкитоваров, согласно нашим взглядам—в момент получения денег. В первом случаеприбыль есть, а денег выплатить заработную плату, гасить кредиторскуюзадолженность и вносить налоги нет. Данное обстоятельство заставляетбухгалтеров составлять сложный отчет о движении денежных средств (statement ofcash flows).

ВСША для учета этих операций используют два счета: «Реализация» и«Себестоимость реализованных товаров», в России ограничиваются болееэкономичным решением: один счет «Реализация продукции (работ иуслуг)» показывает по кредиту валовую выручку и по дебету себестоимостьреализованных товаров и оказанных услуг.

9.Соответствие. Доходы данного отчетного периода должны быть соотнесены срасходами, благодаря которым эти доходы были получены. Последний и может бытьсамый трудный для практического применения принцип. Он восходит кзнаменательной интерпретации актива, данной Э. Шмаленбахом (1873—1955). которыйутверждал, что актив — это затраты, которые должны стать доходами а будущем. (ВРоссии господствует устаревшая трактовка актива как хозяйственных средствпредприятия.) В связи с этим в бухгалтерии расходам признается не выплатаденег, а возникновение или осуществление прав на эти выплаты. Соответственно идоходом считается не получение платежей, а возникновение права на них (развитиепринципа реализации). Отсюда тотальный разрыв между начислением денежных сумм иих реальным движением.

Рассмотримсписание амортизации. При формировании учетной политики американскиеадминистраторы имеют широкий (минимум четыре) выбор вариантов начисленияамортизации. Кроме того, американцы могут в течение отчетного периодапересматривать сроки эксплуатации основных средств, использовать одни нормыамортизации для финансового учета и другие — для управленческого, применять,как у нас, косвенный метод начисления амортизации по материальным активам и, вотличие от нас, прямой по нематериальным активам. Они же предусматриваютсписание расходов по ремонту не на счета затрат (будь то текущие или будущие),а на счет «Накопленный износ основных средств». В результате как быуменьшается изношенность объекта и может увеличиваться срок его жизни (службы).

Всвязи с этим очень важно подчеркнуть, что американцы могут пересматривать нормыамортизации, но не пересматривают оценку объекта. Это не случайно, ибо, меняяоценку, бухгалтер нарушает принцип соответствия — сопоставление ранеепонесенных расходов с полученными в данном отчетном периоде прибылями, чтоискажает финансовый результат и приводит к необоснованному изменениюналогооблагаемой прибыли.

Организационно-методические аспекты учета.

ВСША, как и во многих других, особенно англоязычных, странах, отсутствует единыйплан счетов. Сотрудники каждой корпорации сами формируют тот план, которыйсчитают приемлемым для себя. Такое решение делает бухгалтеров болеенезависимыми в выборе методологических решений, но осложняет сопоставимостьданных, затрудняет переход специалистов из одного предприятия в другое.

Точнотак же в США нет и единых отчетных форм, обязательных для всех бланков. Баланси Отчет о прибылях и убытках отличаются большей компактностью, укрупнениемпоказателей по сравнению с нашими отчетными формами, и именно поэтому ихотличает меньшая наглядность, но, может быть, большая аналитичность.

Существеннойособенностью бухгалтерского учета на Западе следует признать составлениеконсолидированной отчетности. Консолидированную отчетность не надо путать, какэто иногда делают, со сводной отчетностью. Различия между ними вытекают изособенностей собственности тех или иных форм. Консолидация обусловлена тем, чтофирма-мать вложила определенные средства в общество-дочь. Когда фирма-матьсоставляет свой баланс, она должна включить в него те средства, которые онаконтролирует в обществе-дочери (таких обществ-дочерей и обществ-внучек можетбыть множество), т.е. часть баланса общества-дочери суммируется с балансомобщества-матери. Напротив, свод отчетности предполагает механическоеагрегирование отдельных балансов (балансов структурных подразделений одного итого же юридического лица).

Переходяк сравнению чисто учетных процедур, прежде всего необходимо выделитьсоставление трансформационной ведомости. Ее цель — полное закрытие, пороссийской терминологии, результатных и частичное — финансово-распределительныхрегулирующих счетов. Подобные ведомости совершенно неизвестны у нас ни втеории, ни в практике, ибо такие записи составляются в обычных регистрахсинтетического учета. В российском учете все записи, связанные с исчислениемфинансовых результатов, могут быть четко отслежены; напротив, применениетрансформационной ведомости лишает такой возможности многих и многихзаинтересованных лиц, ибо бухгалтер в том случае, когда полученная суммаприбыли (убытка) его не удовлетворяет, может уничтожить уже составленнуюведомость и, применив другие приемы регулирования, получить несколько иныерезультаты.

Например,фирма получила по первому варианту очень большую прибыль и поэтому должнауплатить большую сумму налогов. В этом случае руководитель фирмы может датьуказание бухгалтеру пересмотреть в сторону сокращения сроки эксплуатациигрузовика и увеличить тем самым амортизационные отчисления. В этом вариантетрансформационной ведомости расходы возрастут, а прибыль уменьшится. По итогамведомости составляются проводки в бухгалтерских регистрах. Американский подходудобнее, но наш строже.

Такжеинтересно отметить, что в США не стремятся к тому, чтобы обороты счетовадекватно отражали реальные обороты в юридическом и экономическом смысле, ибодвойная запись, сточки зрения наших коллег, это только технический прием иничего, более. В связи с этим за рубежом не знают метода «красноесторно», который с помощью сторнировочных проводок позволяет уменьшить илиошибочные, или искусственные обороты.

Кособенностям западной методологии в целом, а не только англо-американскойшколы, можно отнести и широкое использование смешанных проводок, когдаодновременно дебетуется и кредитуется несколько счетов. Это тоже очень удобноерешение, но русский бухгалтер не может «поступиться принципами», ибов этом случае разрушается корреспонденция между конкретными счетами.

Обзорне будет полным, если не отметим некоторые организационно-методическиеособенности, связанные с ведением управленческого учета, который а значительнойстепени включает то, что у нас входит в учет затрат и калькулированиесебестоимости готовой продукции и услуг. В частности, здесь следует выделить:

отклоненияфактических затрат от предполагаемых, там они списываются сразу в дебет счета«Реализация», в российском учете — на прямые счета, к которым этиотклонения относятся;

врезультате накладные расходы там не входят в состав незавершенногопроизводства, а в российском учете являются их неотъемлемой частью;

расходына капитальный ремонт там списываются на счет накопленного износа основныхсредств, у нас их относят на счет «Общехозяйственные расходы»;

косвенныерасходы там берутся в определенной процентной норме от каждой фиксации прямыхрасходов, в нашем случае косвенные расходы общей суммой по окончании месяца списываютсяна счет «Основное производство», где распределяются по аналитическимсчетам.

Американскийподход строже, ибо ограничивает суммы косвенных расходов заранее установленнойнормой.

Управленческийучет значительно расширяет возможности администрации в части оперативногоконтроля за наличием и движением товарно-материальных и денежных ценностей.

Заканчиваяэту статью, надо специально отметить, что, анализируя различия в методологии,организации и методике, мы можем отметить, что они несущественны по сравнению согромными различиями, которые сложились в области организации самой профессии.

Преждевсего основные, а практически почти все профессиональные вопросы там решаютсами бухгалтеры. Для этого они, а не правительство создали Институт присяжныхбухгалтеров. Суть этой организации в том, чтобы разрабатывать и распространятьопределенные правила ведения бухгалтерского учета. Государственные органы исуды, рассматривая дела, сравнивают обстоятельства с этими решениями Институтаи тем самым профессия у утверждает себя и глазах общественного мнения. Неслучайно бухгалтерская профессия там несоизмерима по популярности с тем, с чемсталкиваемся мы.

Список литературы

Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.elitarium.ru