Реферат: Амортизация предметов лизинга

Вэтой статье мы поговорим исключительно об амортизации предмета лизинга, незатрагивая порядок формирования его первоначальной стоимости.

Идля начала ответим на вопрос: кто должен начислять амортизацию при лизинге?Ответ на этот вопрос зависит от того, на чьем балансе числиться предметлизинга. Это правило действует как в бухгалтерском (статья 31 Закона №164-ФЗ,так и в налоговом учете пункт 7 статьи 258 Налогового кодекса РоссийскойФедерации (далее НК РФ)).

Нокто должен поставить предмет лизинга на баланс — лизингодатель илилизингополучатель? Об этом должно быть сказано в договоре лизинга. Заключаяего, лизингодатель и лизингополучатель могут выбрать один из двух вариантов.

Первый- когда имущество находится на балансе у лизингодателя. Тогда он же начисляетамортизацию. Кроме того, он включает остаточную стоимость основного средства,переданного в лизинг, в расчет налога на имущество.

Второйвариант — когда предмет лизинга ставится на баланс лизингополучателя.

Послетого как стороны решат, кто из них будет вести учет имущества, переданного влизинг, они должны определиться еще в одном вопросе: начислять ли по предметулизинга ускоренную амортизацию. Напомним, что списать стоимость основногосредства, переданного в лизинг, быстрее, чем обычно, в бухучете позволяетстатья 31 Закона №164-ФЗ, а для целей налогообложения – пункт 7 статьи 259 НКРФ.

Приускоренной амортизации обычная норма амортизационных отчислений увеличиваетсяна коэффициент ускорения. В налоговом учете амортизацию по лизинговомуимуществу организация (лизингодатель или лизингополучатель, в зависимости оттого, на чьем балансе числится лизинговое имущество) может начислять сиспользованием специального повышающего коэффициента. К основной нормеамортизации применяют специальный повышающий коэффициент, но не выше 3 (пункт 7статьи 259 НК РФ). Имейте в виду, что это не относится к основным средствампервой, второй и третьей амортизационных групп, если амортизация по нимначисляется нелинейным методом. Также есть особенности по начислениюамортизации по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющимпервоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. и 400 тыс. рублей.Организации, получившие (передавшие) такие автомобили и микроавтобусы, косновной норме амортизации (с учетом повышающего коэффициента) применяютспециальный коэффициент 0,5 (пункт 9 статьи 259 НК РФ). Таким образом,лизинговая компания по легковым автомобилям стоимостью более 300 тыс. рублейдолжна применять основную норму со специальным коэффициентом 0,5 и вправеприменять к рассчитанной таким образом основной норме специальный коэффициент,но не выше 3. Такой подход изложен в письмах Минфина Российской Федерации от 7марта 2002 года №04-02-06/1/33 и от 15 марта 2002 года №04-02-06/3.

Чтоже касается бухгалтерского учета, то в действующих нормативных документах побухгалтерскому учету прямо не указана возможность применения специальныхкоэффициентов при начислении амортизации лизингового имущества. В ПриказеМинфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н «Об утвержденииположения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»ПБУ 6/01 (далее ПБУ6/01), которым регламентируется порядок бухгалтерского учета основных средств,предусмотрен метод уменьшающегося остатка, порядок которого предусматриваетприменение повышающего коэффициента. Использовать повышающие коэффициенты придругих методах начисления амортизации, в том числе и линейном, ПБУ 6/01 непозволяет.

Вместес тем, статьей 31 Закона №164-ФЗ прямо предусмотрено, что стороны договора(балансодержатель имущества — лизингодатель или лизингополучатель) вправе повзаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Крометого, согласно пункту 9 Приказа Минфина Российской Федерации от 17 февраля 1997года №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга»разрешается применять ускоренную амортизацию по лизинговому имуществу скоэффициентом к норме амортизации не выше 3.

ПБУ6/01 также не позволяет применять и понижающие коэффициенты к основной нормеамортизации.

Еслиорганизация стремится к сближению бухгалтерского и налогового учетов, она такжеможет получить одинаковые суммы амортизационных отчислений в обоих учетах, еслиустановит в бухгалтерском учете срок полезного использования в два раза больше,чем в налоговом. Опять же сумма амортизационных отчислений будет одинаковойтолько в том случае, если первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском иналоговом учете совпадает.

Пример1.

Вянваре 2004 года организация (лизингополучатель) получила в лизинг отлизинговой компании производственное оборудование стоимостью 420 000 рублей(без учета НДС), эксплуатация которого осуществляется в условиях агрессивнойсреды. Согласно договору лизинга, срок действия которого составляет три года,оборудование учитывается на балансе лизингодателя, общая сумма лизинговыхплатежей по договору составляет 777 600 рублей, в том числе НДС 118 617 рублей,ежемесячная сумма лизинговых платежей — 21 600 рублей, в том числе НДС 3 295рублей. По окончании срока договора лизинга оборудование переходит всобственность организации при условии выплаты всей суммы лизинговых платежей ивыкупного платежа 1 рубль.

Срокполезного использования полученного оборудования, установленный организацией наосновании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы,утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002года №1, составляет шесть лет. Начисление амортизации по основным средствам (вбухгалтерском и налоговом учете) производится организацией линейным способом.Для целей налогообложения прибыли при начислении амортизации применяетсяспециальный коэффициент 3.

Прилинейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационныхотчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основныхсредств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезногоиспользования этого объекта (пункт 19 ПБУ 6/01). Срок полезного использованияобъекта основных средств определяется организацией при принятии объекта кбухгалтерскому учету и может быть установлен на основании Классификацииосновных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденнойПостановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1.

Такимобразом, ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском учете составляет 5 833рублей ((420 000 рублей) / (100% / 6 лет)) / 12.

Вцелях налогообложения прибыли имущество, полученное (переданное) в финансовуюаренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается согласнопункту 7 статьи 258 НК РФ в соответствующую амортизационную группу тойстороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии сусловиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Приэтом первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, наосновании пункта 1 статьи 257 НК РФ признается сумма расходов лизингодателя наего приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния,в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов,подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Тоесть в налоговом учете первоначальная стоимость оборудования, переданного влизинг, в данном случае составляет 420 000 рублей.

Прилинейном методе начисления амортизации для целей налогообложения прибылиежемесячная сумма амортизации определяется в соответствии с пунктом 4 статьи259 НК РФ как произведение первоначальной стоимости объекта амортизируемогоимущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта, которая врассматриваемой ситуации составляет 1,3889% ((1 / 72 месяца) * 100%), где 72месяца — выраженный в месяцах срок полезного использования оборудования,установленный организацией с учетом Классификации основных средств, включаемыхв амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РоссийскойФедерации от 1 января 2002 года №1 (пункт 1 статьи 258 НК РФ).

Наосновании пункта 7 статьи 259 НК РФ для амортизируемых основных средств,которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), косновной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основноесредство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовойаренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше3.

Одновременнос указанным коэффициентом организация не может применять предусмотренныйпунктом 7 статьи 259 НК РФ специальный коэффициент (не выше 2) в отношенииамортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивнойсреды. Таким образом, в рассматриваемой ситуации в течение 2 лет ежемесячнаясумма амортизации, начисляемая для целей налогообложения прибыли, составляет 17500 рублей (420 000 * 1,3889% * 3).

Приопределении доходов и расходов в целях исчисления прибыли методом начисления,амортизация признается в качестве расхода, ежемесячно исходя из суммыначисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком,установленным статья 259 НК РФ (пункт 3 статьи 272 НК РФ).

Окончаниепримера.

Пример2. Из консультационной практики ЗАО ВКR «Интерком-Аудит»:

Вопрос:Просим разъяснить, может ли объект недвижимости, находящийся на баланселизингополучателя, амортизироваться ускоренным методом с коэффициентом 3, еслион относится к десятой амортизационной группе и остаточный срок полезногоиспользования составляет двадцать лет.

Ответ:В соответствии со статьей 31 закона 164-ФЗ:

«Стороныдоговора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускореннуюамортизацию предмета лизинга.

2.Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансекоторой находится предмет лизинга».

Ограниченияпо применению ускоренной амортизации установлены следующие:

— при начислении амортизации в налоговом учете необходимо использовать нормы,указанные в статье 259 НК РФ:

а).Пункт 7 статьи 259 НК РФ –

«Дляамортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовойаренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, укоторого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиямидоговора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальныйкоэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на основныесредства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае,если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом».

б).Пункт 3 статьи 259 НК РФ –

«Налогоплательщикприменяет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям,передаточным устройствам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы,независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов».

— при начислении амортизации в бухгалтерском учете обратимся к нормам,предусмотренным ПБУ 6/01 и Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября2003 года №91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учетуосновных средств» (далее Методические указания).

Пунктом19 ПБУ 6/01, а также пунктом 54 Методических указаний определено, что согласнозаконодательству Российской Федерации по движимому имуществу, составляющемуобъект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств,может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договорафинансовой аренды не выше 3 при начислении амортизационных отчислений способомуменьшаемого остатка.

Какуказано в Письме Минфина Российской Федерации от 28 февраля 2005 года№03-06-01-04/118:

«Применениекоэффициента ускорения при начислении амортизационных отчислений линейнымспособом ПБУ 6/01 не предусмотрено».

— кроме указанных выше ограничений необходимо помнить об отражении в учетнойполитике организации применения ускоренной амортизации:

Использованиеспециальных коэффициентов при начислении амортизации является правом, а необязанностью налогоплательщика (в рассматриваемом случае лизингополучателя), онможет воспользоваться указанным правом, а может и не воспользоваться им иприменять общий порядок амортизации.

Каксказано в статье 313 НК РФ, порядок ведения налогового учета устанавливаетсяналогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемойсоответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Решение о внесенииизменений в учетную политику для целей налогообложения при измененииприменяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода. Такжев учетной политике устанавливается размер повышающего коэффициента в отношениикаждого объекта основных средств, по которому принято решение о примененииспециального коэффициента амортизации.

Такимобразом, решение о применении либо неприменении специального коэффициентаамортизации в отношении предмета лизинга, принятого на баланс организацией,должно быть закреплено в утверждаемой приказом руководителя учетной политикеорганизации (Письмо Управления Министерства Российской Федерации по налогам исборам (далее УМНС РФ) по городу Москве от 13 апреля 2004 года №26-12/25162). Впротивном случае нельзя считать, что организацией принято решение о егоприменении. Следовательно, если в учетной политике для целей налогообложенияорганизации повышающий коэффициент не предусмотрен, организация не можетприменять ускоренную амортизацию.

Также необходимо предусматривать применение специальных коэффициентов в учетнойполитике для целей бухгалтерского учета.

Исходяиз вышеизложенного, объект недвижимости, относящийся к десятой амортизационнойгруппе и находящийся на балансе лизингополучателя, может амортизироватьсяускоренным методом с коэффициентом 3 и в бухгалтерском и в налоговом учете втом случае, если:

вдоговоре лизинга это предусмотрено;

вучетной политике лизингополучателя для целей бухгалтерского и налогового учетаотражено;

вналоговом учете используется линейный способ начисления амортизации;

вбухгалтерском учете используется при начислении амортизации способ уменьшаемогоостатка.

Окончаниепримера.

Следуетобратить внимание, что организации, передавшие (или получившие) основныесредства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введенияв действие главы 25 НК РФ, вправе начислять амортизацию по имуществу сприменением методов и норм, существовавших на момент передачи (или получения)имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.

НАЧИСЛЕНИЕ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Бухгалтерский учет Налоговый учет требование Основание Требование Основание 1. Приобретенных до 1 января 2002 года, стоимостью свыше 10 000 рублей Производится исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации Письмо Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года №04-05-06/34 Начисляется исходя из остаточной стоимости с применением линейного или нелинейного метода амортизации пункт 1 статьи 322 главы 25 НК РФ 2. Приобретенных до 1 января 2002 года, стоимостью до 10 000 рублей Начисление амортизации производится аналогично приведенному в пункте 1. /> В целях налогового учета не начисляется, так как подобные основные средства не являются объектами амортизируемого имущества. пункт 1 статьи 256 главы 25 НК РФ 3. Приобретенных после 01.01.2002 года, стоимостью свыше 10 000 рублей

Начисляется с применением одного из следующих способов:

линейного способа;

способа уменьшаемого остатка;

способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При применении линейного способа для определения срока полезного использования предприятие может использовать классификацию основных средств, утвержденную Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации объектов, включаемых в амортизационные группы».

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с баланса предприятия.

Один из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств применяется в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

пункт 18 ПБУ 6/01

Начисляется с применением одного из следующих способов:

линейного способа;

нелинейного способа.

Налогоплательщик применяет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода их в эксплуатацию.

К остальным основным средствам налогоплательщик вправе применять, как линейный, так и нелинейный метод.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации объектов включаемых в амортизационные группы».

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Статья 259 главы 25 НК РФ 4. Приобретенных после 01.01.2002 года, стоимостью до 10 000 рублей Основные средства, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов Пункт 5 ПБУ 6/01 Подлежат включению в состав текущих расходов в момент их ввода в эксплуатацию Пункт 1 статьи 256 главы 25 НК РФ

Примечания.

С1 января 2002 года организация может использовать для целей бухгалтерскогоучета по объектам основных средств, приобретенным начиная с 2002 года,Постановление Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «Оклассификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», в которомустановлены сроки полезного использования объектов основных средств.

Однакок основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 года, вышеуказанноеПостановление применять нельзя, так как в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01срок полезного использования объекта основных средств определяется организациейпри принятии к учету объекта.

Срокполезного использования объекта основных средств может быть пересмотрен тольков том случае, если была произведена реконструкция или модернизация объектаосновных средств (пункт 27 ПБУ 6/01).

Частные вопросы по начислению амортизации

Краткосрочный договор лизинга и амортизация

Правомерноли начислять амортизацию по предмету лизинга при заключении краткосрочного (догода) договора лизинга?

Ответна этот вопрос дает Минфин Российской Федерации в Письме от 19 июля 2005 года№03-03-04/2/32:

«…срокполезного использования амортизируемого имущества не зависит от предполагаемогопериода нахождения данного имущества в собственности у налогоплательщика (в томчисле определяемого договором финансовой аренды (лизинга)).

Пунктом7 статьи 258 НК РФ предусмотрено, что имущество, полученное (переданное) вфинансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включаетсяв соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данноеимущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовойаренды (договора лизинга).

Такимобразом, сторонам при заключении договора лизинга предоставлено, правоопределить, какая из сторон будет учитывать в налоговом учете предмет лизингакак амортизируемое имущество, и начислять по нему амортизацию. При заключениидоговора лизинга, предусматривающего учет предмета лизинга на баланселизингодателя, амортизацию по имуществу, составляющему предмет лизинга,начисляет лизингодатель.

Такимобразом, при заключении договора лизинга на срок менее одного года, всоответствии с которым предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом(автомобиль), учитывается на балансе лизингодателя, лизингодатель вправе впериод действия договора лизинга начислять амортизацию по указанному имуществув общеустановленном порядке.

Всоответствии со статьей 39 Кодекса переход права собственности на предметлизинга по окончании договора лизинга к лизингополучателю признается для целейналогообложения прибыли реализацией амортизируемого имущества. Учитываяизложенное, на момент перехода права собственности на предмет лизинга клизингополучателю лизингодатель вправе уменьшить доход от реализации (выкупнуюцену предмета лизинга) на остаточную стоимость предмета лизинга, определяемую всоответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса. При этом, поскольку производитсяреализация амортизируемого имущества, сумма полученного убытка учитывается всоставе расходов организации в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 268Кодекса».

Начисление амортизации по объектам основных средств,бывших в употреблении, приобретенных для передачи в лизинг

Можетли лизингодатель, приобретая для передачи в лизинг объекты основных средств,бывшие в употреблении, согласно пункт 12 статьи 259 НК РФ определить нормуамортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования,уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущимисобственниками? Может ли лизингодатель в этом случае применить специальныйкоэффициент, но не выше 3?

Ответна эти вопросы есть в Письме Минфина Российской Федерации от 5 мая 2005 года№03-03-01-04/1/231:

«Срокполезного использования амортизируемого имущества, являющегося предметомлизинга, бывшего в эксплуатации, определяется с учетом положений пункта 12статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации.

Всоответствии с указанным пунктом статьи 259 Кодекса организация, приобретающаяобъекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять нормуамортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования,уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имуществапредыдущими собственниками.

Согласнопункту 7 статьи 259 Кодекса для амортизируемых основных средств, которыеявляются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основнойнорме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должноучитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договорализинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3.

Приэтом предусмотренное Кодексом право налогоплательщика применять данныйспециальный коэффициент не зависит от того, является ли имущество,приобретаемое для передачи в лизинг, новым или бывшим в употреблении».

Применение коэффициентов ускоренной амортизации припередаче предмета лизинга в сублизинг

Мнениефинансового ведомства по данному вопросу можно найти в письмах МинфинаРоссийской Федерации от 24 мая 2005 года №03-03-01-04/2/95, от 19 июля 2005года №03-03-04/1/91, от 15 октября 2005 года №03-03-02/114.

Таккак в результате перенайма происходит замена арендатора в обязательстве,возникшем из договора аренды, перенаем должен осуществляться с соблюдением нормгражданского законодательства об уступке права требования и переводе долга. Всоответствии со статьей 391 ГК РФ такая сделка совершается по волеизъявлениюпрежнего и нового должников и кредитора с соблюдением требований к форме,предъявляемой к основной сделке.

Всоответствии с пункт 7 статьи 259 НК РФ для амортизируемых основных средств,которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), косновной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основноесредство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовойаренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше3.

Послеосуществления перенайма предмета лизинга договор лизинга продолжаетдействовать, в силу чего стороны договора лизинга могут применять положения НКРФ об амортизации основных средств, которые являются предметом договорализинга.

Приэтом лизингополучатель является также правопреемником в отношении начисления амортизациипо переданному ему предмету лизинга.

Такимобразом, при замене лизингополучателя в договоре лизинга (перенайме предметализинга) налогоплательщик, у которого предмет лизинга учитывается на балансе всоответствии с условиями договора лизинга, вправе применять при амортизацииданного основного средства специальный коэффициент, предусмотренный пункт 7статьи 259 НК РФ.

Еслидоговор лизинга предусматривает, что амортизацию по предмету лизинга начисляетлизингополучатель, лицо, которому переданы в результате перенайма права иобязанности прежнего лизингополучателя, принимает предмет лизинга к налоговомуучету по остаточной стоимости, определяемой по данным налогового учета прежнеголизингополучателя.

Список литературы

Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.rosec.ru/