Реферат: Главной целью любого предприятия является получение прибыли. Известно, что прибыль это разность между полученными доходами и произведенными расходами

Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2006


УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ. МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ


М.Ю.Горелова


ВВЕДЕНИЕ


Главной целью любого предприятия является получение прибыли. Известно, что прибыль - это разность между полученными доходами и произведенными расходами. Значит, чем больше доходы и меньше расходы, тем больше прибыль.

Поэтому успех деятельности предприятия зависит от того, может ли оно влиять на два эти фактора. Если да, то такое предприятие можно смело называть конкурентоспособным.

От чего зависит доход? От цены проданной продукции, которое произвело предприятие. А она, в свою очередь, зависит от себестоимости, то есть количества произведенных затрат на единицу продукции.

Совершенно очевидно, что от того, как ведется учет затрат и определяется себестоимость произведенной продукции, зависит финансовый результат деятельности предприятия.

В этой книге рассматриваются основные методы определения себестоимости продукции. Каждое предприятие может применить их по отдельности или в сочетании друг с другом, исходя из своих особенностей и опыта, а также разработать новый метод калькулирования себестоимости.

Но главная цель применения того или иного метода состоит в том, чтобы более точно определить себестоимость производимой продукции. Ведь только на основании объективной информации можно принять правильное управленческое решение.

В первой части книги расшифровываются понятия, с которыми сталкивается управленец при расчете себестоимости продукции, работ и услуг. В ней также рассмотрены некоторые виды группировок затрат, которыми необходимо воспользоваться, принимая управленческие решения.

Во второй части рассмотрены достоинства и недостатки таких методов калькулирования, как позаказный, попроцессный, нормативный, метод полного учета затрат, директ-костинг, а также популярного в зарубежных компаниях и вызывающего интерес у российских предпринимателей ABC-метода. Применение всех перечисленных методов показано на примерах, а также приведены бухгалтерские проводки по учету затрат для большинства из указанных методов.

Выбор метода зависит от разных причин: от типа производства, наличия разработанных норм, требуемой степени детализации затрат, знаний специалистов управленческого учета и т.д.


^ Глава 1. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ


§ а. Элементы калькулирования себестоимости


Калькулирование себестоимости - один из важнейших разделов управленческого учета. Именно себестоимость производства единицы продукции является основой для принятия большого числа управленческих решений, например:

- выпуск какой продукции продолжить или прекратить;

- производить или покупать комплектующие изделия;

- какую цену установить на выпускаемую продукцию;

- покупать ли новое оборудование;

- менять ли технологию и организацию производства.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) можно рассматривать как совокупность приемов и способов, обеспечивающих исчисление себестоимости продукта или процесса. Результатом калькулирования является калькуляция, то есть расчет затрат предприятия, падающих на единицу произведенной продукции.

Объектами калькулирования являются продукты труда. Ими могут быть:

- продукты полной или частичной готовности;

- заказ, группа однородных изделий;

- строительные объекты на разных этапах строительства;

- отдельные операции;

- виды работ и услуг (транспортные, монтажные, ремонтные, научно-исследовательские).

Калькуляционная единица - это измеритель конкретного объекта калькулирования. Все многообразие калькуляционных единиц можно свести к нескольким типам. Это:

- натуральные единицы - одно изделие, единица массы, комплект полуфабрикатов;

- условно-натуральные единицы - киловатт-час, швейные изделия;

- приведенные единицы - 100 условных банок консервов, условных ящиков стекла;

- эксплуатационные единицы - единица мощности машин, двигателей, полезная площадь зданий;

- единица времени - нормо-часы, машино-дни.

Способ калькуляции - это совокупность и порядок расчетов затрат по калькуляционным объектам. Можно выделить пять основных способов калькуляции:

- прямой расчет. Он заключается в определении затрат по калькуляционному объекту и делении их на число калькуляционных единиц по статьям себестоимости или элементам (о них мы поговорим дальше);

- суммирование затрат. При его использовании себестоимость калькуляционного объекта определяется суммированием затрат, относящихся к временным периодам. Например, этот способ применяется при позаказном методе калькулирования;

- исключение затрат. Он применяется для размежевания затрат на основную и побочную продукцию, получаемую в одном процессе, когда локализация соответствующих затрат в аналитическом учете невозможна;

- распределение затрат. Этот способ применяется при получении нескольких продуктов в ходе одного процесса;

- нормативный способ. Он представляет собой алгебраическое суммирование нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениями.


§ б. Классификация затрат


Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их классификация.

На практике наибольшее распространение получили следующие группировки:

- по экономическим элементам;

- по статьям калькуляции;

- по местам возникновения;

- по процессам;

- по способу включения в себестоимость;

- в зависимости от объема производства.

Группировка по экономическим элементам необходима для того, чтобы определить, какие именно ресурсы израсходованы и каков удельный вес их в общей сумме. Обычно выделяют:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизацию;

- прочие расходы.

Эта группировка не показывает назначения производственных затрат, их связи с результатами производства и целесообразности.

Группировка затрат по статьям себестоимости обеспечивает выделение расходов, связанных с производством отдельных видов продукции. Эти расходы относятся на продукцию прямо или косвенно. На практике используют следующий перечень статей калькуляции:

- прямые сырье и материалы;

- возвратные отходы;

- покупные полуфабрикаты и комплектующие;

- топливо и энергия на технологические цели;

- полуфабрикаты собственного производства;

- основная заработная плата;

- дополнительная заработная плата;

- отчисления на социальные нужды;

- затраты на освоение производства;

- специальные затраты;

- общепроизводственные затраты;

- общехозяйственные затраты;

- потери от брака;

- прочие производственные расходы;

- коммерческие затраты.

Для анализа эффективности содержания того или иного подразделения используется группировка затрат по местам возникновения. Местами возникновения на производственном предприятии могут быть подразделения основного и вспомогательного производства, коммерческие и административно-хозяйственные службы.

При использовании группировки затрат по процессам все затраты локализуются в зависимости от направления их использования - в производстве, реализации продукции или в управлении предприятием. Это позволяет оценить себестоимость процессов компании, что в свою очередь дает возможность точнее определить окончательную себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).

По отношению к объему производства затраты можно разделить на постоянные и переменные. Переменные затраты зависят от объема производства или продаж, а в пересчете на единицу продукции остаются неизменными. Это могут быть сырье, материалы, сдельная заработная плата производственных рабочих, электроэнергия.

Постоянные затраты не изменяются с увеличением объемов производства, но, рассчитанные на единицу продукции, зависят от изменения уровня производства. Это аренда помещений, заработная плата администрации и т.д.

По способу включения в себестоимость готовой продукции все затраты делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты могут быть точно и единственным способом отнесены на себестоимость выпускаемой продукции. К ним, в частности, относятся затраты на:

- сырье и основные материалы;

- покупные изделия и полуфабрикаты;

- топливо и электроэнергию;

- оплату труда основных производственных рабочих (с отчислениями);

- амортизацию производственного оборудования.

Косвенные затраты (их часто называют накладными) нельзя непосредственно отнести на конкретную продукцию. Их распределение происходит согласно методике, принятой на предприятии. К косвенным расходам относятся:

- общецеховые расходы;

- общезаводские расходы.

На первый взгляд может показаться, что распределить прямые расходы по видам произведенной продукции совсем несложно. Главное - установить соответствие между произведенной продукцией и понесенными прямыми расходами. Однако если в одном цехе, на одном оборудовании с использованием одинаковых материалов выпускается несколько видов продукции, распределить прямые расходы не так-то просто. В этом случае прямые расходы распределяются пропорционально нормам, разработанным технологическим и плановым отделами.

Процесс распределения косвенных расходов на производстве может происходить в два этапа. На первом этапе косвенные расходы распределяются по местам их возникновения, например, между цехами, подразделениями, отделами. На втором этапе они перераспределяются по видам продукции.

Важным моментом в этом процессе является определение базы (показателя) распределения. Например, для распределения зарплаты администрации в качестве такой базы можно использовать число работников, для отопления и электроэнергии - площадь, для водоснабжения - площадь и число работников, для затрат на сбыт и маркетинг - прямые расходы.

На практике используется одна база распределения косвенных затрат. Поэтому при распределении некоторых из них эта база не является экономически обоснованной. В связи с этим перед управленцами предприятия возникает проблема наиболее объективного (точного) распределения косвенных затрат.

Покажем на примере, как разные способы распределения косвенных затрат могут повлиять на себестоимость единицы продукции и соответственно на финансовый результат.


Пример. Предприятие производит два вида стульев. За сентябрь 2006 г. было изготовлено 300 стульев вида А и 250 стульев вида Б. Прямые затраты на производство стульев А составили 225 000 руб., а на производство стульев Б - 425 000 руб. Сумма косвенных затрат - 120 000 руб. В этом же месяце было продано 200 стульев А и 100 стульев Б.

Распределим косвенные затраты двумя способами. В первом случае за базу распределения примем прямые затраты. Во втором - распределим косвенные затраты равномерно на единицу продукции.

1 способ. Сумма косвенных затрат:

- для стульев А - 41 538 руб. [120 000 x 225 000 : (225 000 + 425 000)];

- для стульев Б - 78 462 руб. [120 000 x 425 000 : (225 000 + 425 000)].

Себестоимость единицы произведенной продукции:

- стул А - 888 руб. [(225 000 руб. + 41 538 руб.) : 300 шт.)];

- стул Б - 2014 руб. [(425 000 руб. + 78 462 руб.) : 250 шт.)].

Себестоимость продаж:

- стульев А - 177 600 руб. (888 руб. x 200 шт.);

- стульев Б - 201 400 руб. (2014 руб. x 100 шт.).

Итого себестоимость продаж - 379 000 руб.

2 способ. Сумма косвенных затрат:

- для стульев А - 65 455 руб. [120 000 руб. x 300 шт. : (300 шт. + 250 шт.)];

- для стульев Б - 54 545 руб. [120 000 руб. x 250 шт. : (300 шт. + 250 шт.)];

Себестоимость единицы произведенной продукции:

- стул А - 968 руб. [(225 000 руб. + 65 455 руб.) : 300 шт.];

- стул Б - 1918 руб. [(445 000 руб. + 54 545 руб.) : 250 шт.].

Себестоимость продаж:

- стульев А - 193 600 руб. (968 руб. x 200 шт.);

- стульев Б - 191 800 руб. (1918 руб. x 100 шт.).

Итого себестоимость продаж - 385 400 руб.

Таким образом, себестоимость единицы продукции различна при распределении косвенных затрат пропорционально прямым расходам и при распределении косвенных затрат равномерно на единицу продукции. Следовательно, разным будет и финансовый результат, отраженный в бухгалтерской отчетности. При использовании второго способа себестоимость продаж выше на 6400 руб. (385 400 - 379 000).


В целях совершенствования управленческого учета выделяют контролируемые и неконтролируемые затраты. Контролируемые затраты - это те затраты, на величину которых может оказать влияние руководитель подразделения. И соответственно на неконтролируемые затраты руководитель подразделения влиять не может.

Необходимо отметить, что, кроме перечисленных группировок, существуют и другие, которые могут использоваться в зависимости от конкретных потребностей предприятия.

Для получения информации о формировании себестоимости продукции в управленческом учете используются счета бухгалтерского учета 20 - 29, на которых ведется аналитический учет.


^ Глава 2. МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ


Применение того или иного метода определяется особенностями производства, характером выпускаемой продукции.

В зависимости от объекта калькулирования можно выделить позаказный, попроцессный, а также функциональный метод (Activity Based Costing - ABC).


Обратите внимание! Функциональный метод не является альтернативным методом по отношению к позаказному и попроцессному методам. Его применение возможно совместно с одним из указанных методов.


Себестоимость может быть рассчитана исходя из фактически понесенных предприятием затрат или на основании установленных норм расхода сырья и материалов, а также нормативных затрат на оплату труда. Недостатком метода учета фактических затрат является его низкая оперативность, так как определить фактические затраты можно только после того, как отражены все затраты (то есть только по окончании всех работ по выполнению заказа, изготовлению изделия). Использование нормативной себестоимости позволяет контролировать эффективность расходования ресурсов и своевременно реагировать на возникающие отклонения.

По полноте включения затрат в себестоимость можно выделить два метода: метод учета полной себестоимости (absorpting costing) и метод учета прямых затрат (direct costing).

При формировании себестоимости перечисленные методы могут применяться совместно. Например, возможно одновременное использование позаказного метода и метода direct costing или попроцессного и нормативного методов.

Характеристики перечисленных методов представлены в таблице 1.


Таблица 1


Характеристики методов калькулирования себестоимости


Характеристики

Наименование метода

Позаказный
метод

Попроцессный
метод

Нормативный
метод

Метод полного
учета затрат

Метод директ-
костинг

Функциональный
метод

Объект
калькулирования

Заказ

Процесс

Изделие

Изделие

Изделие

Операция

Способы
калькуляции

Суммирование
затрат, прямой
счет,
исключение
затрат

Суммирование
затрат, прямой
счет

Нормативный

Суммирование
затрат,
распределение
затрат

Суммирование
затрат

Суммирование
затрат, прямой
счет,
распределение
затрат

Вид
производства

Единичное,
мелкосерийное

Крупносерийное,
массовое

Крупносерийное,
массовое

Единичное,
мелкосерийное,
крупносерийное,
массовое

Единичное,
мелкосерийное,
крупносерийное,
массовое

Крупносерийное,
массовое

Учет временного
периода

По окончании
заказа

Отчетный период

Отчетный период

Отчетный период

Отчетный период

По окончании
производства
изделия (работ,
услуг)

Полнота учета
издержек

Учет всех
издержек

Учет всех
издержек

Учет всех
издержек

Учет всех
издержек

Учет прямых
затрат

Учет всех
издержек



§ а. Позаказный метод


Позаказный метод калькулирования себестоимости применяется в случае, когда произведенный продукт легко идентифицируется. Иными словами, его характеристики и качество могут быть точно определены. При этом продукт производится в установленном количестве, то есть в виде заказа или партии.

Позаказный метод находит свое применение в единичном и мелкосерийном производстве. Его используют в машиностроении, строительстве, в опытных и вспомогательных производствах, а также в издательской деятельности, рекламных, аудиторских, консалтинговых компаниях. Одним словом, там, где организации работают на заказ.

Сущность метода заключается в накоплении затрат по каждому заказу, то есть объектом калькулирования себестоимости является заказ. Общая сумма затрат по заказу рассчитывается после завершения всех работ по нему. Если заказ состоит из одного изделия, то его себестоимость и является суммой всех затрат по заказу. Если в заказ входят несколько изделий, то себестоимость одного изделия определяется путем деления всей суммы затрат на количество единиц заказа.

Порядок применения позаказного метода можно изобразить в виде схемы 1.


Этапы применения позаказного метода


Подготовительный этап Выполнение заказа Оценка себестоимости

заказа

--------------------- ----------------- --------------------

- Планирование - Открытие заказа - Составление отчета

- Составление - Сбор данных о о себестоимости

производственного затратах заказа

графика - Закрытие заказа


Схема 1


На этапе планирования производится координация работы всех подразделений, участвующих в выполнении заказа, определяются центры возникновения затрат. Разработанный производственный график уточняет операции, выполняемые каждым подразделением.

Для отражения затрат, произведенных при выполнении заказа, открывается карточка заказа. В ней содержится информация о номере заказа, количестве единиц продукции, времени изготовления заказа. Открытие и закрытие заказа производятся на основании специальных распорядительных документов. Реквизиты этих документов также отражаются в карточке заказа. Каждая карточка имеет свой номер. Он необходим для идентификации прямых материальных и трудовых затрат при отнесении их на определенный заказ в процессе его выполнения. Накладные расходы, например, на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, в конце отчетного периода распределяются по заказам. Таким образом, пока заказ не выполнен, сумма накопленных по нему затрат на конец отчетного периода составляет величину незавершенного производства по данному заказу на эту дату.

В карточке заказа могут содержаться дополнительные сведения о продажных ценах, наименование покупателя и т.д.

Остановимся на процедуре сбора данных о затратах по заказу в регистрах бухгалтерского учета.

Все расходы по конкретному заказу собираются на аналитических счетах бухгалтерского учета, открытых к данному заказу.

Для упрощения понимания сути позаказного метода рассмотрим учет затрат по основным счетам бухгалтерского учета. А именно:

- счет 10 "Материалы";

- счет 20 "Основное производство";

- счет 25 "Общепроизводственные расходы";

- счет 43 "Готовая продукция";

- счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Условно формирование затрат по перечисленным счетам можно представить в виде схемы 2.


Движение затрат по счетам бухгалтерского учета

при использовании позаказного метода


┌─┐ ┌────────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────┐

│П│ │Счет 10 │ │Счет 20 │ │Счет 43 │

│р│ │Дт Кт│ │ Дт Кт│ │Дт Кт│

│я│ │/│\ │ │ │/│\/│\/│\ │ │ │/│\ │

│м│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ы│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│е│ └─┼────────┼─┘ └─┼──┼──┼────┼─┘ └─┼──────────┘

│ │─────┘ └─────────────┘ │ │ └───────────┘

│з│ │ │

│а│ ┌────────────┐ │ │

│т│ │Счет 70 │ │ │

│р│ │Дт Кт│ │ │

│а│ │ │ │ │ │

│т│ │ │ │ │ │

│ы│ │ │ │ │ │

└─┘ └──────────┼─┘ │ │

└────────────────┘ │

┌─┐ │

│Н│ ┌────────────┐ │

│а│ │Счет 25 │ │

│к│ │Дт Кт│ │

│л│ │/│\ │ │ │

│а│ │ │ │ │ │

│д│ │ │ │ │ │

│н│ └─┼────────┼─┘ │

│ы│─────┘ └───────────────────┘

│е│

│ │

│з│

│а│

│т│

│р│

│а│

│т│

│ы│

└─┘


Схема 2


Отметим, что общехозяйственные затраты по заказам не распределяются. Дело в том, что этот вид затрат практически не связан с производством заказов. Поэтому их учет в себестоимости заказа представляется нецелесообразным.

Завершающим этапом применения позаказного метода является составление отчета о себестоимости заказа. Указанный отчет позволяет проанализировать состав затрат, сформировавших себестоимость заказа, оценить расходы, произведенные подразделениями при его выполнении, а также сравнить производство различных изделий (заказов).

Рассмотрим пример применения позаказного метода для расчета себестоимости продукции.


Пример. Организация "Омега" получила заказы на изготовление изделия А и изделия Б. Количество единиц изделия А составляет 5 шт., изделия Б - 4 шт. Производство обоих заказов занимает три месяца.

На предприятии был составлен производственный план и открыты карточки заказов на оба изделия.

В процессе выполнения заказов были произведены следующие прямые затраты:



Наименование
изделия

1 месяц

2 месяц

3 месяц

Материальные
затраты
(руб.)

Трудовые
затраты
(руб.)

Материальные
затраты
(руб.)

Трудовые
затраты
(руб.)

Материальные
затраты
(руб.)

Трудовые
затраты
(руб.)

изделие А

30 000

50 000

25 000

40 000

20 000

45 000

изделие Б

25 000

45 000

20 000

40 000

15 000

35 000

Итого

55 000

95 000

45 000

80 000

35 000

80 000


Общепроизводственные расходы составили:


1 месяц

2 месяц

3 месяц

30 000 руб.

25 000 руб.

20 000 руб.


Базой распределения накладных расходов на предприятии приняты трудовые расходы. Поэтому в конце каждого месяца общепроизводственные расходы распределялись следующим образом:


Наименование
изделия

1 месяц

2 месяц

3 месяц

Общепроизводственные
расходы (руб.)

Общепроизводственные
расходы (руб.)

Общепроизводственные
расходы (руб.)

изделие А

15 900 = 30 000 x
(50 000 : 95 000)

12 500 = 25 000 x
(40 000 : 80 000)

11 200 = 20 000 x
(45 000 : 80 000)

изделие Б

14 100 = 30 000 x
(45 000 : 95 000)

12 500 = 25 000 x
(40 000 : 80 000)

8 800 = 20 000 x
(35 000 : 80 000)



На каждый заказ была открыта карточка:


Карточка заказа N 1


Наименование
изделия

Изделие А

Количество (шт.)

5

Период

Материальные
затраты
(руб.)

Трудовые
затраты
(руб.)

Общепроизводственные
расходы (руб.)

Итого

1 месяц

30 000

50 000

15 900

95 900

2 месяц

25 000

40 000

12 500

77 500

3 месяц

20 000

45 000

11 200

76 200

Итого

75 000

145 000

39 600

249 600


Карточка заказа N 2


Наименование
изделия

Изделие Б

Количество (шт.)

4

Период

Материальные
затраты
(руб.)

Трудовые
затраты
(руб.)

Общепроизводственные
расходы (руб.)

Итого

1 месяц

25 000

45 000

14 100

84 100

2 месяц

20 000

40 000

12 500

72 500

3 месяц

15 000

35 000

8 800

58 800

Итого

60 000

120 000

35 400

215 400


В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

1 мес.

Дебет 20 субсчет "Изделие А" Кредит 10

- 30 000 руб. - материалы отпущены в производство;

Дебет 20 субсчет "Изделие А" Кредит 70

- 50 000 руб. - начислена зарплата производственных рабочих;

Дебет 20 субсчет "Изделие А" Кредит 23

- 15 900 руб. - списаны общепроизводственные расходы.

Аналогичные проводки сделаны и для изделия Б:

Дебет 20 субсчет "Изделие Б" Кредит 10

- 25 000 руб. - материалы отпущены в производство;

Дебет 20 субсчет "Изделие Б" Кредит 70

- 45 000 руб. - начислена зарплата производственных рабочих;

Дебет 20 субсчет "Изделие Б" Кредит 23

- 14 100 руб. - списаны общепроизводственные расходы.

Таким образом, на конец отчетного периода дебетовый остаток по счету 20 для изделия А составил 95 900 руб., для изделия Б - 84 100 руб. Эти суммы отразили величину незавершенного производства для каждого заказа на конец отчетного периода.

Такие же записи в бухучете предприятия были сделаны и в следующие два месяца. Суммы незавершенного производства составили на конец второго месяца для изделия А - 173 400 руб. (95 900 + 77 500), для изделия Б - 156 600 руб. (84 100 + 72 500).

В третьем месяце после выполнения заказов их карточки были закрыты. В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет 43 субсчет "Изделие А" Кредит 20 субсчет "Изделие А"

- 249 600 руб.(95 900 + 77 500 + 76 200) - получена готовая продукция по заказу "Изделие А";

Дебет 43 субсчет "Изделие Б" Кредит 20 субсчет "Изделие Б"

- 215 400 руб.(84 100 + 72 500 + 58 800) - получена готовая продукция по заказу "Изделие Б".

По данным, отраженным в карточках, были составлены отчеты о себестоимости каждого заказа:


Отчет о себестоимости заказа "Изделие А"


Статья затрат

Сумма (руб.)

Материальные затраты

95 900

Трудовые затраты

77 500

Общепроизводственные затраты

76 200

Итого себестоимость заказа

249 600

Себестоимость одного изделия А

49 920
(249 600 руб. : 5 шт.)


Отчет о себестоимости заказа "Изделие Б"


Статья затрат

Сумма (руб.)

Материальные затраты

84 100

Трудовые затраты

72 500

Общепроизводственные затраты

58 800

Итого себестоимость заказа

215 400

Себестоимость одного изделия Б

53 850
(215 400 руб. : 4 шт.)


Анализ затрат по каждому из выполненных заказов позволяет выявить рентабельные заказы, определить цены продаж на будущее.

Применение позаказного метода дает возможность сравнить затраты по одному и тому же изделию (заказу), произведенные в разное время.

Однако позаказный метод требует детализации данных. А это связано с определенными процедурами по сбору и обработке информации. Поэтому применение данного метода является достаточно трудоемким.


§ б. Попроцессный метод


Попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, выпускающих однородную продукцию или имеющих непрерывный производственный процесс. Обычно это серийное и массовое производство.

Попроцессный метод, как правило, используется в металлургической, химической, текстильной, пищевой промышленности.

В отличие от позаказного метода, затраты собираются не по заказу, а по отдельным этапам технологического процесса, которые, как правило, выполняются в определенных цехах или подразделениях. Поэтому объектом калькуляции является часть технологического процесса, то есть цех или подразделение.

Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы произведенных затрат, понесенных цехом (подразделением) за определенный промежуток времени, на количество единиц готовой продукции, произведенной за этот промежуток.

Общим и в том и в другом методе является отнесение на продукцию материальных, трудовых и накладных расходов. Кроме того, для получения информации о произведенных затратах используются одни и те же счета бухгалтерского учета. Но отражение информации на счете 20 "Основное производство" производится в разрезе цехов (подразделений). Причем выпущенная готовая продукция первого цеха является незавершенным производством следующего цеха, где она подвергается соответствующей обработке. И так до тех пор, пока все этапы технологического процесса не будут завершены и не будет получена готовая продукция.

Таким образом, затраты каждого последующего цеха будут состоять из материалов, труда и накладных расходов, потребленных в этом цехе, и полуфабрикатов (переданных затрат), полученных из предыдущего цеха.

Представим порядок применения попроцессного метода в виде схемы 3.


Этапы применения попроцессного метода


Подготовительный этап Производство Расчет себестоимости

--------------------- ------------------ --------------------

- Разбиение - Сбор данных о - Определение объема

технологического затратах по выпуска продукции в

процесса на отдельные процессам (цехам) условных единицах

процессы (цехи) за определенный - Распределение

- Составление период накладных затрат по

производственного - Определение процессам (цехам)

плана объема произведенной - Составление отчета

готовой продукции о себестоимости

по каждому процессу

(цеху) за

определенный период

- Определение

незавершенного

производства по

каждому процессу

(цеху) на конец

периода


Схема 3


На этапе планирования происходит разделение технологического процесса на цехи, которые, как правило, являются центрами затрат.

По каждому цеху собираются материальные, трудовые и накладные расходы, которые были произведены за определенный промежуток времени. Для определения себестоимости единицы продукции необходимо знать количество произведенной продукции. Но, кроме готовой продукции, в цехе существует продукция, которая завершена частично.

Для точного определения выпуска продукции количество продукции измеряется в условных единицах. Количество условных готовых изделий равно сумме общего количества полностью завершенных изделий и условного количества изделий в незавершенном производстве. Например, при наличии в незавершенном производстве 10 ед. и степени их завершенности 60% условное количество единиц в незавершенном производстве равно 6 (10 x 60%).

Распределение накладных затрат, в отличие от позаказного метода, происходит по цехам, а не по заказам.

Отчет о себестоимости продукции составляется на основе учетных записей за определенный период времени как в целом по предприятию, так и по каждому цеху. В отчете о себестоимости отражаются материальные, трудовые и накладные затраты за определенный период. Период устанавливается в зависимости от управленческих целей. Отчет служит также для определения суммы передаваемых затрат из цеха в цех.

Порядок отражения затрат на счетах бухгалтерского учета можно представить в виде схемы 4.


Движение затрат по счетам бухгалтерского учета

при использовании попроцессного метода


Цех 1 Цех 2

------ -------

┌─┐ │ ┌────────────┐ ┌────────────────┐ ┌───────────────────┐ │ ┌─────────────┐ ┌─────────────┐

│М│ │ │Счет 10 │ │Счет 20 │ │Счет 10 субсчет │ │ │Счет 20 │ │Счет 43 │

│а│ │ │Дт Кт │ │Дт Кт │ │"Готовая продукция"│ │ │Дт Кт│ │Дт Кт │

│т│ │ │/│\ │ │ │ /│\/│\/│\ ││ │Дт Кт │ │ │/│\/│\/│\ │ │ │/│\ │

│е│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │/│\ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│р│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│и│ │ └─┼────────┼─┘ └──────┼──┼──┼──┼┘ └─┼───────┼─────────┘ │ └─┼──┼──┼───┼─┘ └─┼───────────┘

│а│─┼───┘ └───────────┘ │ │ └─────┘ └───────────┼────────────────┘ │ │ └─────┘

│л│ │ │ │ │ │ │

│ь│ │ │ │ │ │ │

│н│ │ │ │ │ │ │

│ы│ │ │ │ │ │ │

│е│ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

│з│ │ │ │ │ │ │

│а│ │ │ │ │ │ │

│т│ │ │ │ │ │ │

│р│ │ │ │ │ │ │

│а│ │ ┌────────────┐ │ │ │ ┌────────────┐ │ │

│т│ │ │Счет 70 │ │ │ │ │Счет 70 │ │ │

│ы│ │ │Дт Кт │ │ │ │ │Дт Кт │ │ │

└─┘ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

┌─┐ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│Д│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│о│ │ └──────────┼─┘ │ │ │ └──────────┼─┘ │ │

│б│ │ └──────────────┘ │ │ └──────┘ │

│а│ │ │ │ │

│в│ │ ┌────────────┐ │ │ ┌────────────┐ │

│л│ │ │Счет 25 │ │ │ │Счет 25 │ │

│е│ │ │Дт Кт │ │ │ │Дт Кт │ │

│н│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│н│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ы│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│е│ │ └──────────┼─┘ │ │ └──────────┼─┘ │

│ │ │ └─────────────────┘ │ └─────────┘

│з│ │ │

│а│ │ │

│т│ │ │

│р│ │ │

│а│ │ │

│т│ │ │

│ы│

└─┘


Схема 4


Калькулирование затрат при попроцессном методе может осуществляться методом усреднения или методом ФИФО. Различие этих методов состоит в том, что при методе усреднения незавершенное производство на начало периода игнорируется. Предполагается, что количество продукции в незавершенном производстве на начало периода входит в состав начатых и законченных изделий за отчетный период.

Метод ФИФО основан на предположении, что незавершенная на начало периода продукция будет завершена, причем до того как новые изделия поступят в обработку.

Более подробно применение обоих методов рассмотрим на примерах. Но прежде отметим, что метод усреднения является более простым по сравнению с методом ФИФО, однако использование метода ФИФО дает более точный результат.


Метод усреднения


Пример. ООО "Марс" занимается массовым производством игрушек и имеет два цеха. В цехе А производится формовка, во втором цехе Б - обработка. Основные материалы отпускаются в производство в первом цехе. В процессе производства к затратам на материалы добавляются трудовые и накладные расходы в обоих цехах. Готовые полуфабрикаты из цеха А передаются в цех Б. После обработки в цехе Б готовая продукция передается на склад предприятия.

Определим себестоимость полуфабрикатов, которые будут переданы из цеха А в цех Б, и стоимость незавершенного производства в цехе А на конец отчетного периода. В данном случае он равен месяцу.

Решение задачи состоит из следующих этапов:

1. Расчет количества продукции, прошедшей через цех А за отчетный месяц.

2. Расчет выпуска продукции за отчетный месяц в цехе А в условных единицах.

3. Определение себестоимости единицы продукции.

4. Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец месяца в цехе А.

Данные по цеху А, полученные за месяц, представлены в таблице 2.


Таблица 2


Показатели

Количество
(шт.)

Степень
завершенности
(%)

Затраты (руб.)

Материальные

Трудовые

Накладные

Всего

на начало
периода
Незавершенное
производство

1 000

40

10 000

21 000

19 000

50 000

за отчетный
период
Начата
обработка

12 000




80 000

210 000

200 000

490 000

Выпущено

11 000
















на конец
периода
Незавершенн