Реферат: Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 38 Нематеріальні активи Мета

Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 38

Нематеріальні активи

Мета

1. Метою цього Стандарту є визначення облікового підходу до нематеріальних активів, які конкретно не розглядаються в іншому Стандарті. Стандарт вимагає від суб’єкта господарювання визнавати нематеріальний актив, якщо і тільки якщо він відповідає певним критеріям. Стандарт визначає, як оцінювати балансову вартість нематеріальних активів і вимагає розкриття певної інформації про нематеріальні активи.

Сфера застосування

2. Цей Стандарт слід застосовувати при обліку нематеріальних активів, за винятком:

a) нематеріальних активів, які розглядаються в іншому стандарті;

б) фінансових активів, як це визначено в МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка";

в) прав на корисні копалини та видатків на розвідку або розробку і видобування корисних копалин, нафти, природного газу і подібних невідновлюваних ресурсів.

3. Якщо інший стандарт визначає облік для конкретного типу нематеріальних активів, суб’єкт господарювання застосовує той стандарт замість цього Стандарту. Наприклад, Стандарт не застосовують до:

a) нематеріальних активів, утримуваних суб’єктом господарювання для продажу в ході звичайної діяльності (див. МСБО 2 "^ Запаси" та МСБО 11 "Будівельні контракти");

б) відстрочених податкових активів (див. МСБО 12 "Податки на прибуток");

в) оренди, на яку поширюється сфера застосування МСБО 17 "^ Оренда";

г) активів, які виникають від виплат працівникам (див. МСБО 19 "Виплати працівникам");

ґ) фінансових активів, як це визначено в МСБО 39. Визнання та оцінку деяких фінансових активів розглянуто в таких стандартах: МСБО 27 "Консолідовані та окремі фінансові звіти", МСБО 28 "Інвестиції в асоційовані підприємства" та МСБО 31 "Частки у спільних підприємствах";

д) гудвілу, який виникає при об’єднанні бізнесу (див. МСБО 22 "^ Об’єднання компаній");

е) відстрочених витрат на придбання та нематеріальних активів, що виникають у результаті контрактних прав страховика за контрактами страхування, на які поширюється сфера застосування МСФЗ 4 "Страхові контракти". МСФЗ 4 визначає конкретні вимоги для розкриття таких відстрочених витрат на придбання, але не для цих нематеріальних активів. Отже, розкриття інформації щодо вимог, які містить цей Стандарт, стосується таких нематеріальних активів;

є) необоротні матеріальні активи, класифіковані як такі, що утримуються для продажу (або включені до групи, призначеної для ліквідації, що класифікується як така, що утримується для продажу) відповідно до МСФЗ 5 "Непоточні активи, утримувані для продажу, і припинена діяльність".

4. Деякі нематеріальні активи можуть міститися в (або на) фізичній субстанції, такій як компакт-диск (у випадку комп’ютерного програмного забезпечення), юридична документація (у випадку ліцензії чи патенту) або плівка. Визначаючи, згідно з яким стандартом слід розглядати актив, що об’єднує нематеріальні і матеріальні елементи (тобто, чи застосовувати МСБО 16 "Основні засоби", чи цей Стандарт), треба оцінити на основі судження, який елемент є суттєвішим. Наприклад, комп’ютерне програмне забезпечення для верстата, який управляється комп’ютером і не може функціонувати без цього конкретного програмного забезпечення, є невіддільною частиною пов’язаного з ним апаратного забезпечення, тому його розглядають як основний засіб. Так сам оцінюють операційну систему комп’ютера. Якщо програмне забезпечення не є невіддільною частиною пов’язаного з ним апаратного забезпечення, то його розглядають як нематеріальний актив.

5. Стандарт застосовують, серед іншого, до видатків на діяльність з реклами, навчання, введення в експлуатацію, розробок та дослідження. Діяльність із розробок та дослідження спрямована на розвиток знань. Отже, хоча результатом такої діяльності може стати актив з фізичною субстанцією (наприклад, прототип), але фізичний елемент активу є вторинним щодо його нематеріального компонента, тобто щодо втілених у ньому знань.

6. У випадку фінансової оренди основний актив може бути або матеріальним, або нематеріальним. Після первісного визнання орендодавець розглядає утримуваний за умов фінансової оренди нематеріальний актив згідно зі Стандартом. Права за угодами про оренду на такі об’єкти, як кінофільми, відеозаписи, вистави, рукописи, патенти та авторські права, виключаються зі сфери застосування МСБО 17 і потрапляють у сферу застосування цього Стандарту.

7. Винятки зі сфери застосування будь-якого Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку можуть бути, якщо певні види діяльності або операції настільки специфічні, що спричиняють виникнення облікових питань, які, можливо, слід розглядати в інший спосіб. Такі питання виникають щодо видатків під час розвідування, розробки та видобування нафти, газу та інших корисних копалин у видобувних галузях, а також у випадку страхових контрактів. Отже, цей Стандарт не застосовується до видатків за такими видами діяльності. Проте Стандарт застосовується до інших нематеріальних активів, використовуваних у видобувних галузях чи страхових компаніях (таких як комп’ютерне програмне забезпечення), а також до інших видатків (таких як витрати на введення в експлуатацію) у видобувних галузях чи страхових компаніях.

Визначення

8. Терміни, використовувані в цьому Стандарті, мають такі значення:

Актив – це ресурс:

a) контрольований суб’єктом господарювання у результаті минулих подій;

б) від якого очікують надходження майбутніх економічних вигід до суб’єкта господарювання.

Активний ринок – ринок, на якому існують такі умови:

a) об’єкти, що їх продають і купують у межах ринку, є однорідними;

б) як правило, можна в будь-який час знайти зацікавлених покупців і продавців;

в) інформація про ціни загальнодоступна.

Амортизація – систематичний розподіл суми активу, що амортизується, протягом строку його корисної експлуатації.

Балансова вартість – сума, за якою актив визнають після вирахування будь-якої суми накопиченої амортизації та накопичених збитків від зменшення його корисності.

Вартість, визначена суб’єктом господарювання – теперішня вартість грошових потоків, які, за очікуванням суб’єкта господарювання, виникнуть упродовж використання активу і від його вибуття після закінчення строку його корисної експлуатації або які, за очікуванням, виникнуть при погашенні зобов’язання.

Дата угоди при об’єднанні бізнесу – дата досягнення домовленості по суті між сторонами, що об’єднуються, та (в разі зареєстрованих на біржі суб’єктів господарювання) офіційного оголошення про це. У разі поглинання підприємства, найбільш ранньою датою, на яку досягнуто домовленості по суті між сторонами, що об’єднуються, є дата, на яку достатня кількість власників об’єкта придбання погодилася прийняти пропозицію покупця стосовно отримання контролю за об’єктом придбання.

Дослідження – оригінальні та заплановані дослідження, здійснюванні для отримання і розуміння нових наукових або технічних знань.

Збиток від зменшення корисності – сума, на яку балансова вартість активу перевищує суму його очікуваного відшкодування.

Ліквідаційна вартість – попередньо оцінена сума, що її суб’єкт господарювання отримав би на поточний час від вибуття активу після вирахування всіх попередньо оцінених витрат на вибуття, якщо актив є застарілим та у стані, очікуваному по закінченні строку його корисної експлуатації.

Монетарні активи – утримувані гроші та активи, які мають бути отримані у фіксованій або визначеній сумі грошей.

Нематеріальний актив – немонетарний актив, який не має фізичної субстанції та може бути ідентифікований.

Розробка – застосування даних наукового дослідження чи іншого знання для планування чи проектування виробництва нових або суттєво вдосконалених матеріалів, механізмів, товарів, технологій, систем або послуг до початку їхнього серійного виробництва або використання.

Собівартість – сума сплачених грошових коштів чи їх еквівалентів або справедлива вартість іншої форми компенсації, наданої для отримання активу на час його придбання або створення або (якщо прийнятно) сума, яку розподіляють на цей актив при первісному визнанні згідно з конкретними вимогами інших МСФЗ (наприклад, МСФЗ 2 “Платіж на основі акцій”).

Справедлива вартість активу – сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Строк корисної експлуатації – це:

a) період, протягом якого очікується, що актив буде придатний для використання суб’єктом господарювання,

або

б) кількість одиниць виробленої продукції чи подібних одиниць, що їх суб’єкт господарювання очікує отримати від активу.

Сума, що амортизується – собівартість активу або інша сума, що замінює собівартість (у фінансових звітах), за вирахуванням його ліквідаційної вартості.

^ Нематеріальні активи

9. Суб’єкти господарювання часто витрачають ресурси чи несуть зобов’язання при придбанні, розробці, утримуванні чи збільшенні корисності нематеріальних ресурсів, таких як технічні чи наукові знання, розробка та запровадження нових технологій і систем, ліцензії, інтелектуальна власність, ринкові дослідження та торгові марки (включаючи марки товару та назви видань). Розповсюдженими прикладами об’єктів, що їх охоплюють ці широкі поняття, є комп’ютерне програмне забезпечення, патенти, авторські права, кінофільми, переліки клієнтів, права на іпотечне обслуговування, ліцензії на риболовлю, квоти на імпорт, привілеї, взаємовідносини клієнтів чи постачальників, прихильність клієнтів, частка ринку та маркетингові права.

10. Не всі об’єкти, описані у параграфі 9, відповідатимуть визначенню нематеріального активу (йдеться про можливість ідентифікації, контроль над ресурсом та перспективу майбутніх економічних вигід). Якщо об’єкт, що його розглядає Стандарт, не відповідає визначенню нематеріального активу, то видатки на його придбання або внутрішнє генерування визнаються як витрати на час їхнього понесення. Проте, якщо об’єкт придбано при об’єднанні бізнесу, яке є придбанням, він складає частину гудвілу, визнаного на дату придбання (див. параграф 68).

^ Можливість ідентифікації

11. Визначення нематеріального активу потребує його чіткої ідентифікації для розрізнення з гудвілом. Гудвіл, що виникає при об’єднанні бізнесу, яке є придбанням, відображає платіж, здійснений покупцем в очікуванні майбутніх економічних вигід від активів, що їх не можна ідентифікувати індивідуально або визнати окремо. Майбутні економічні вигоди можуть бути результатом поєднання придбаних активів, що їх можна ідентифікувати, або результатом активів, які самі не відповідають критеріям визнання у фінансових звітах, але за які покупець готовий здійснити платіж при об’єднанні бізнесу.

12. Актив відповідає критерію можливості ідентифікації у визначенні нематеріального активу, якщо він:

a) може бути відокремлений, тобто є можливість його відокремлення або відділення суб’єкта господарювання і продажу, передачі, ліцензування, здачі в оренду або обміну окремо або разом з відповідним контрактом, активом чи зобов’язанням,

або

б) виникає в результаті контрактних або інших юридичних прав, незалежно від того, чи можуть вони бути передані або відокремлені від суб’єкта господарювання або ж від інших прав та зобов’язань.

Контроль

13. Суб’єкт господарювання контролює актив, якщо він має повноваження отримувати майбутні економічні вигоди, що надходять від основного ресурсу, а також якщо він може обмежити доступ інших до цих вигід. Здатність суб’єкта господарювання контролювати майбутні економічні вигоди від нематеріальних активів, як правило, виходить з юридичних прав, які можна забезпечити в судовому порядку. Якщо немає юридичних прав, контроль продемонструвати складніше. Проте юридичне забезпечення прав не є необхідною умовою для контролю, оскільки суб’єкт господарювання може контролювати майбутні економічні вигоди в інший спосіб.

14. Ринкові та технічні знання можуть дати майбутні економічні вигоди. Суб’єкт господарювання контролює ці вигоди, якщо, наприклад, знання охороняються юридичними правами, такими як авторські права, обмеження торговельних угод (там, де це дозволено) або юридичними зобов’язаннями працівників зберігати конфіденційність.

15. Суб’єкт господарювання може мати групу кваліфікованих працівників і бути здатним визначити зростаючу кваліфікацію працівників, що спричинить майбутні економічні вигоди від навчання. Суб’єкт господарювання може також очікувати, що персонал продовжуватиме надавати йому свою кваліфікацію. Проте, як правило, суб’єкт господарювання не має достатнього контролю над очікуваними майбутніми економічними вигодами, отримуваними від групи кваліфікованих працівників і від навчання, щоб вважати ці об’єкти відповідними визначенню нематеріального активу. З тієї ж причини малоймовірно, що певне управління чи технічний талант відповідають визначенню нематеріального активу, якщо їх використання та отримання очікуваних майбутніх економічних вигід не захищені юридичними правами та якщо вони не відповідають і іншим складникам визначення.

16. Суб’єкт господарювання може мати портфель клієнтів або частку ринку й очікувати, що завдяки його зусиллям із поліпшення взаємовідносин з клієнтами та їхньої лояльності клієнти продовжуватимуть торгівлю з суб’єктом господарювання. Проте за відсутності юридичних прав захисту або інших способів контролю взаємовідносин з клієнтами чи їхньої лояльності суб’єкт господарювання, як правило, не має достатнього контролю над економічними вигодами від взаємовідносин з клієнтами чи від їхньої лояльності, щоб розглядати ці об’єкти (портфель клієнтів, частку ринку, взаємовідносини з клієнтами та їхню прихильність) як такі, що відповідають визначенню нематеріальних активів. За відсутності юридичних прав захисту взаємовідносин з клієнтами, свідченням здатності суб’єкта господарювання контролювати надходження очікуваних майбутніх вигід від взаємовідносин з клієнтами є операції з обміну для однакових або подібних відносин з клієнтами, що не визначені умовами контракту. Оскільки такі операції з обміну можуть надати свідчення того, що взаємовідносин з клієнтами можуть бути відокремлені, такі взаємовідносин з клієнтами повинні відповідати визначенню нематеріального активу.

^ Майбутні економічні вигоди

17. Майбутні економічні вигоди, які надходять від нематеріального активу, можуть включати дохід від продажу продукції чи послуг, заощадження витрат або інші вигоди, які є результатом використання суб’єктом господарювання активу. Наприклад, використання інтелектуальної власності у виробничому процесі може зменшити майбутні виробничі витрати, а не збільшити майбутні доходи.

^ Визнання та оцінка

18. Для визнання статті як нематеріального активу суб’єктові господарювання треба продемонструвати, що стаття відповідає:

a) визначенню нематеріального активу (див. параграфи 8-17);

б) критеріям визнання, викладеним у Стандарті (див. параграфи 21-23).

Ця вимога стосується витрат, які були первісно понесені для придбання або внутрішнього генерування нематеріального активу, і тих витрат, які були здійснені в подальшому для його розширення, заміни його частини або для обслуговування цього нематеріального активу.

19. Параграфи 25-32 стосуються застосування критеріїв визнання до окремо придбаних нематеріальних активів, а параграфи 33-43 розглядають їх застосування до нематеріальних активів, придбаних під час об’єднання бізнесу. Параграф 44 розглядає первісну оцінку нематеріальних активів, придбаних шляхом державного гранту, параграфи 45-47 висвітлюють обмін нематеріальних активів, а параграфи 48-50 – підхід внутрішньо генерованого гудвілу. Параграфи 51-67 стосуються первісного визнання та оцінки внутрішньо генерованих нематеріальних активів.

20. Характер нематеріального активу є таким, що часто розширення або заміни частини такого активу не відбувається. Відповідно, більша частина подальших видатків буде спрямована скоріше на збереження очікуваних майбутніх економічних вигід, утілених в існуючому нематеріальному активі, аніж на забезпечення відповідності визначенню нематеріального активу і критеріям його визнання, викладеним у цьому Стандарті. Крім того, часто буває важко прямо віднести подальші видатки на конкретний нематеріальний актив, а не на весь бізнес у цілому. Отже, лише в рідких випадках подальші видатки (тобто видатки, понесені після первісного визнання придбаного нематеріального активу або ж після створення внутрішньо генерованого нематеріального активу) будуть визнаватися у балансовій вартості активу. Згідно з параграфом 63, подальші видатки на торгові марки, заголовки, назви видань, переліки клієнтів та інші подібні за своєю сутністю об’єкти (незалежно від того, чи є вони генеровані внутрішньо чи зовнішньо) слід завжди визнавати у прибутках чи збитках після їх здійснення. Це пояснюється тим, що такі видатки не можна відокремити від видатків на розвиток бізнесу в цілому.

21. Нематеріальний актив слід визнавати, якщо і тільки якщо:

a) є ймовірність того, що майбутні економічні вигоди, які відносяться до активу, надходитимуть до суб’єкта господарювання;

б) собівартість активу можна достовірно оцінити.

22. Суб’єктові господарювання слід оцінювати ймовірність майбутніх економічних вигід, використовуючи припущення, які можна обґрунтувати і підтвердити. Ці припущення відображають найкращу оцінку управлінським персоналом сукупності економічних умов, які існуватимуть протягом строку корисної експлуатації активу.

23. Щоб оцінити ступінь упевненості, властивий надходженню та вибуттю майбутніх економічних вигід, що відносяться до використання активу, суб’єкт господарювання застосовує судження, зроблене на основі свідчень (переважно зовнішніх), наявних на час первісного визнання.

24. Нематеріальний актив слід первісно оцінювати за собівартістю.

Окреме придбання

25. Як правило, ціна яку сплачує суб’єкт господарювання для придбання нематеріального активу окремо, відображає очікування щодо ймовірності надходження до цього суб’єкта господарювання тих очікуваних майбутніх економічних вигід, що втілені в цьому активі. Іншими словами, собівартість цього активу відображає вплив зазначеної ймовірності. Таким чином, нематеріальні активи, що були придбані окремо, завжди відповідатимуть критерію імовірності визнання, наведеному в параграфі 21a).

26. Крім того, собівартість придбаного окремо нематеріального активу, як правило, достовірно оцінити доволі легко. Особливо це стосується випадків, коли компенсація за придбання надається у грошовій формі або у вигляді інших монетарних активів.

27. Собівартість придбаного окремо нематеріального активу охоплює:

a) вартість його придбання, яка включає імпортне мито та податок на придбання, який не підлягає відшкодуванню, після вирахування торгівельних та інших знижок;

б) будь-які витрати, які можна безпосередньо віднести на підготовку цього активу для його використання за призначенням.

28. Прикладами витрат, які можуть бути віднесеними безпосередньо, є:

a) витрати на виплати працівникам (згідно з визначенням у МСБО 19 "^ Виплати працівникам"), що виникають безпосередньо в результаті приведення активу до робочого стану;

б) професійні гонорари, виплачені безпосередньо в результаті приведення активу до робочого стану;

в) витрати на перевірку належного функціонування такого активу.

29. До витрат, які не є складовою собівартості нематеріального активу, зокрема, належать:

a) витрати на запровадження нового продукту або послуги (в тому числі витрати на рекламу і просування на ринку);

б) витрати на ведення бізнесу в новій місцевості або з новим класом клієнтів (у тому числі витрати на підготовку персоналу);

в) адміністративні та інші загальні накладні витрати.

30. Визнання витрат у балансовій вартості нематеріального активу припиняється, коли цей актив досягає стану, необхідного для його функціонування у спосіб, визначений управлінським персоналом. Таким чином, витрати, понесені під час використання або переміщення нематеріального активу, не включаються до балансової вартості цього активу. Наприклад, наведені далі витрати не включаються до балансової вартості нематеріального активу:

a) витрати, здійснені протягом часу, коли актив, здатний функціонувати у спосіб, визначений управлінським персоналом, ще має бути приведений до робочого стану;

б) первісні операційні збитки, наприклад, такі, що були понесені під час зростання попиту на продукцію активу.

31. Деякі операції відбуваються у зв’язку з розробкою нематеріального активу, але вони не обов’язково спрямовані на приведення активу до стану, необхідного для його функціонування у спосіб, визначений управлінським персоналом. Такі побічні операції можуть відбуватися до або під час діяльності з розробки. Оскільки побічні операції не є необхідними для приведення активу до стану, необхідного для його функціонування у спосіб, визначений управлінським персоналом, то дохід від побічних операцій і пов’язані з ними витрати негайно визнаються у прибутку чи збитках і включаються за їх відповідною класифікацією у доходи чи витрати.

32. Коли сплату за нематеріальний актив відкладають на строк, більший від звичайного строку кредиту, тоді собівартістю активу буде грошовий еквівалент ціни; різниця між цією сумою та загальними виплатами визнається як витрати на відсотки за період кредиту, якщо його не капіталізують згідно з дозволеним альтернативним підходом у МСБО 23 "Витрати на позики".

^ Придбання як частина об’єднання бізнесу

33. Згідно з МСФЗ 3 "Об’єднання бізнесу", якщо нематеріальний актив купують при об’єднанні бізнесу, яке є придбанням, собівартість нематеріального активу базується на його справедливій вартості на дату придбання.

Справедлива вартість нематеріального активу відображає ринкові очікування щодо ймовірності надходження до суб’єкта господарювання майбутніх економічних вигід, утілених у цьому активі. Іншими словами, вплив імовірності відображається в оцінці справедливої вартості нематеріального активу. Отже, нематеріальні активи, придбані в результаті об’єднання бізнесу, завжди відповідають критерію ймовірності визнання, наведеному в параграфі 21a).

34. Таким чином, згідно з цим Стандартом та МСФЗ 3, покупець визнає (на дату придбання окремо від гудвілу) нематеріальний актив об’єкта, що придбавається, якщо справедливу вартість активу можна достовірно оцінити, незалежно від того, чи був цей актив визнаний об’єктом, що придбавається, до об’єднання бізнесу. Це означає, що суб’єкт господарювання визнає як актив окремо від гудвілу внутрішній проект з дослідження і розробки об’єкта, що придбавається, якщо цей проект відповідає визначенню нематеріального активу, а його справедливу вартість можна достовірно оцінити. Внутрішній проект з дослідження і розробки об’єкта, що придбавається, відповідає визначенню нематеріального активу, якщо він:

a) відповідає визначенню активу;

б) може бути ідентифікованим, тобто є відокремлюваним або виникає в результаті контрактних або інших юридичних прав.

^ Оцінка справедливої вартості нематеріального активу, придбаного в результаті об’єднання бізнесу

35. Справедливу вартість нематеріальних активів, придбаних у результаті об’єднання бізнесу, як правило, можна оцінити з достовірністю, достатньою для визнання окремо від гудвілу. Якщо для оцінок, які застосовуються для визначення справедливої вартості нематеріального активу, є певний діапазон можливих результатів з різним ступенем імовірності, то ця невизначеність включається в оцінку справедливої вартості нематеріального активу, а не використовується як свідчення неможливості достовірно оцінити справедливу вартість. Якщо нематеріальний актив, придбаний у результаті об’єднання бізнесу, має визначений строк корисної експлуатації, то є спростовне припущення щодо можливості достовірно оцінити його справедливу вартість.

36. Нематеріальний актив, придбаний у результаті об’єднання бізнесу, може бути відокремлюваним, але тільки разом з пов’язаним з ним матеріальним або нематеріальним активом. Наприклад, назва журналу, що видається, не може бути продана окремо від відповідної бази даних його передплатників, або торговий знак натуральної джерельної води може бути пов’язаний з певним джерелом і не може бути проданий окремо від цього джерела. В таких випадках покупець визнає таку групу активів як єдиний актив, окремо від гудвілу, якщо окремі визначення справедливої вартості цих активів у групі не можна достовірно оцінити.

37. Подібним чином, терміни „торгові знаки” та „торгові назви” часто використовуються як синоніми торгової марки та інших назв. Однак перші є загальними маркетинговими термінами, які здебільшого використовуються для посилання на групу додаткових активів, таких як торгові марки (або марки послуг) і пов’язані з відповідною назвою товару, формулами, рецептами та технологічною майстерністю. Якщо неможливо достовірно оцінити справедливу вартість додаткових активів окремо, покупець визнає групу додаткових активів, що складають торговий знак, як єдиний актив. Якщо ж справедливу вартість додаткових активів можна достовірно оцінити окремо, покупець може визнати їх як єдину групу за умови, що окремі активи мають подібні строки корисної експлуатації.

38. Єдиним обставинами, за яких достовірне оцінювання справедливої вартості нематеріального активу, придбаного в результаті об’єднання бізнесу, може виявитися неможливим, є обставини, за яких нематеріальний актив виникає завдяки юридичним або іншим контрактним правам і є:

a) таким, що його не можна відокремити,

або

б) може бути відокремленим, але немає історії або свідчення щодо операцій з обміну такими або подібними активами, а оцінка справедливої вартості за таких обставин залежатиме від величин, яку не можна виміряти.

39. Ціни котирувань на активному ринку забезпечують найдостовірнішу оцінку справедливої вартості (див. також параграф 78). Відповідна ринкова ціна є, як правило, поточною ціною покупця. Якщо поточних цін покупця немає, ціна останньої подібної операції може бути основою для оцінки справедливої вартості – за умови, що між датою операції та датою, на яку оцінюють справедливу вартість активу, в економічних умовах не відбулося суттєвих змін.

40. Якщо немає активного ринку для нематеріального активу, його справедлива вартість відображає суму, яку суб’єкт господарювання сплатив би на дату придбання за актив в операції між незалежними, обізнаними та зацікавленими сторонами на основі якнайточнішої наявної інформації. Визначаючи цю суму, суб’єкт господарювання розглядає результати останніх операцій щодо подібних активів.

41. Суб’єкти господарювання, які регулярно купують і продають унікальні нематеріальні активи, розробили методи непрямої оцінки справедливої вартості таких активів. Ці методи можна використовувати для первісної оцінки нематеріального активу, придбаного при об’єднанні бізнесу, якщо їх мета – оцінити справедливу вартість, і якщо вони відображають поточні операції і практику в галузі, до якої належить актив. Ці методи оцінювання охоплюють (якщо це доречно):

a) застосування аналітичних показників, які відображають поточні ринкові операції, до деяких величин, які впливають на прибутковість активу (таких як дохід, частки ринку, операційний прибуток тощо), або надходження роялті від видачі ліцензії на нематеріальний актив іншій стороні в операції між незалежними сторонами (як при підході „звільнення від роялті”),

або

б) дисконтування оціненого майбутнього чистого грошового потоку від цього активу.

^ Подальші видатки на придбаний незавершений проект з дослідження і розробки

42. Витрати на дослідження або розробки, які:

a) пов’язані з незавершеним проектом із дослідження або розробки, який був придбаний окремо або в результаті об’єднання бізнесу, і які визнані як нематеріальний актив;

б) понесені після придбання такого проекту слід відображати в обліку згідно з вимогами, наведеними у параграфах 54-62.

43. Застосування вимог, наведених у параграфах 54-62, означає, що подальші видатки на незавершений проект із дослідження або розробки, який був придбаний окремо або в результаті об’єднання бізнесу і визнаний як нематеріальний актив, слід:

a) визнавати як витрати, під час їхнього понесення, якщо вони є видатками на дослідження;

б) визнавати як витрати, під час їхнього понесення, якщо вони є видатками на розробку, які не відповідають критерію (наведеному в параграфі 57) для їх визнання як нематеріального активу;

в) додавати до балансової вартості придбаного внутрішнього проекту з дослідження або розробки, якщо йдеться про видатки на розробку, які відповідають критерію визнання (наведеному в параграфі 57).

^ Придбання шляхом державного гранту

44. У деяких випадках нематеріальний актив можна придбати безкоштовно або за номінальну компенсацію шляхом державного гранту. Це відбувається, коли держава продає чи розподіляє суб’єктові господарювання нематеріальні активи, такі як права на посадку в аеропорту, ліцензії на роботу радіо- чи телестанцій, ліцензії чи квоти на імпорт або права на доступ до інших обмежених ресурсів. Згідно з МСБО 20 "Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу", суб’єкт господарювання може обрати первісне визнання за справедливою вартістю і для нематеріальних активів, і для гранту. Якщо суб’єкт господарювання вирішує первісно не визнавати актив за справедливою вартістю, він первісно визнає актив за номінальною сумою (згідно з іншим підходом, дозволеним у МСБО 20) плюс будь-які видатки, що їх можна безпосередньо віднести до підготовки активу до його призначеного використання.

^ Обмін активів

45. Один або кілька нематеріальних активів можуть бути придбаними в результаті обміну на немонетарний актив (чи активи), або ж на поєднання монетарних і немонетарних активів. Наведене далі обговорення просто розглядає обмін одного немонетарного активу на інший, але воно також стосується всіх видів обміну, наведених у попередньому реченні.

Собівартість такого нематеріального активу оцінюють за справедливою вартістю, якщо

а) ця операція з обміну не позбавлена комерційної сутності

або

б) справедливу вартість ні отриманого активу, ні переданого активу не можна достовірно оцінити. Придбаний актив оцінюють у цей спосіб, якщо суб’єкт господарювання не може негайно припинити визнання переданого активу. Якщо придбаний актив оцінюють не за справедливою вартістю, його собівартість визначається за балансовою вартістю відданого (в обмін) активу.

46. Суб’єкт господарювання визначає, чи притаманна операції комерційна сутність, розглядаючи міру, якою майбутні надходження грошових коштів, за очікуваннями, зміняться в результаті цієї операції. Операція з обміну має комерційну сутність, якщо:

a) конфігурація грошових потоків (тобто ризик, час надходження та суми) від отриманого активу відрізняється від конфігурації грошових потоків за переданим активом;

б) для конкретного суб’єкта господарювання змінюється вартість тієї частки його діяльності, на яку вплинули зміни в результаті обміну;

в) різниця в a) або б) є суттєвою відносно справедливої вартості активів, які були об’єктом обміну.

Для визначення наявності комерційної сутності операції частка діяльності, на яку вплинули зміни в результаті обміну для конкретного суб’єкта господарювання, має відображати грошові потоки після оподаткування.

Результат цього аналізу може бути ясним без необхідності для суб’єкта господарювання здійснювати деталізовані обчислення.

47. Параграф 21б) визначає, що можливість достовірного оцінювання собівартості нематеріального активу є умовою для його визнання.

Справедливу вартість нематеріального активу, для якого немає операцій на ринку, з якими можна було б порівнювати, можна достовірно визначити, якщо a) відхилення у діапазоні достовірних оцінок справедливої вартості не є суттєвими для певного активу або б) імовірність різних оцінок усередині діапазону може бути достовірно визначена і використана для оцінки справедливої вартості. Якщо суб’єкт господарювання може достовірно оцінити справедливу вартість отриманого або переданого активу, тоді для оцінки собівартості застосовується справедлива вартість переданого активу, якщо тільки справедлива вартість отриманого активу не є цілком очевидною.

^ Внутрішньо генерований гудвіл

48. Внутрішньо генерований гудвіл не слід визнавати як актив.

49. У деяких випадках відбувається понесення видатків для генерування майбутніх економічних вигід, але в результаті цього не створюється нематеріальний актив, який відповідає критеріям визнання, наведеним у цьому Стандарті. Ці видатки часто характеризуються як такі, що роблять внесок до внутрішньо генерованого гудвілу. Внутрішньо генерований гудвіл не визнається як актив, оскільки він не є ресурсом, який можна ідентифікувати (тобто його не можна відокремити і він не виникає в результаті контрактних або інших юридичних прав), який контролюється суб’єктом господарювання і який можна достовірно оцінити за собівартістю.

50. Різниці між ринковою вартістю суб’єкта господарювання та балансовою вартістю його чистих активів, що підлягають визначенню в будь-який момент, можуть охоплювати ряд чинників, які впливають на вартість суб’єкта господарювання. Проте ці різниці не можна розглядати як такі, що відображають собівартість нематеріального активу, контрольованого цим суб’єктом господарювання.

^ Внутрішньо генеровані нематеріальні активи

51. Іноді важко оцінити, чи відповідає внутрішньо генерований нематеріальний актив критеріям визнання. Часто буває важко:

a) визначити, чи існує актив, який можна ідентифікувати і який генеруватиме майбутні економічні вигоди, а також момент часу, на який він існує;

б) достовірно визначити собівартість активу. В деяких випадках вартість внутрішнього генерування нематеріального активу не можна відокремити від вартості обслуговування або збільшення корисності внутрішньо генерованого гудвілу суб’єкта господарювання чи від здійснення щоденних операцій.

Отже, крім відповідності загальним вимогам до визнання та первісної оцінки нематеріального активу, суб’єкт господарювання застосовує вимоги та керівні положення, зазначені далі у параграфах 52-67, до всіх внутрішньо генерованих нематеріальних активів.

52. Щоб оцінити, чи відповідає внутрішньо генерований нематеріальний актив критеріям визнання, суб’єкт господарювання класифікує генерування активу на:

a) етап дослідження;

б) етап розробок.

Хоча терміни „дослідження” і „розробки” є визначеними, терміни „етап дослідження” і „етап розробок” вживаються у цьому Стандарті в ширшому розумінні.

53. Якщо суб’єкт господарювання не може відокремити етап дослідження від етапу розробок внутрішнього проекту для створення нематеріального активу, він розглядає видатки на такий проект так, ніби вони були понесені лише на етапі дослідження.

^ Етап дослідження

54. Не слід визнавати жодного нематеріального активу, що виникає в результаті дослідження (чи на етапі дослідження внутрішнього проекту). Видатки на дослідження (чи на етап дослідження внутрішнього проекту) слід визнавати як витрати на час їхнього понесення.

55. На етапі дослідження проекту суб’єкт господарювання не може продемонструвати існ