Реферат: Бухгалтерский учет как источник данных для принятия управленческих решений

Ярослав Вячеславович Соколов, доктор экономическихнаук, профессор, заведующий кафедрой статистики, учета и аудитаСанкт-Петербургского государственного университета.

Читаябаланс и другие отчетные формы, руководитель должен уметь замечать то, чтоможет скрывать злоупотребления и растраты. Приведем случаи, которые научат васнаходить подобные «следы» и ответы на семь вопросов, которые должензнать менеджер при принятии решений.

Данныебухгалтерского учета описывают непрерывно меняющиеся ситуации, в которыхнаходится предприятие. Такое описание нельзя назвать беспристрастным, ибо оноделается всегда в интересах тех или иных участников этих ситуаций. И каждый изучастников, по мере возможностей анализируя причины возникшей ситуации,старается принять управленческое решение, которое приведет от сложившейсяситуации к другой, желаемой лучшей ситуации.

Однакокаждая такая ситуация представляет сложное переплетение юридических иэкономических отношений, а поскольку бухгалтерский учет выполняет юридические иэкономические функции, то и применяемые на основании его информации решениядолжны обеспечивать реализацию обеих названных функций. Такой подход кбухгалтерскому учету переносит центр тяжести с описания уже осуществленныхпроцессов, с анализа причин, лежащих в их глубине, на описание предстоящих иожидаемых хозяйственных ситуаций. Принимая решение, администратор должен большедумать об их последствиях и почти не думать об обстоятельствах, приведших ксложившейся в данный момент ситуации. Каждую такую ситуацию мы должнырассматривать как определенную задачу, которую необходимо решить с помощью бухгалтерскихданных.

Всясуть задачи сводится к тому, как от сложившейся ситуации перейти к ситуациижелаемой.

Управленческое решение и схема его принятия

Общаясхема принятия решения включает следующие элементы:

1.цель — повышение эффективности хозяйственных процессов, бухгалтерские данныепризваны выявить проблемы управления ими, поэтому не случайно учетпредусматривает систему счетов, при которой каждый счет становится окном,сквозь которое ведет наблюдение администрация; баланс выступает общим целевымдокументом, оценивающим эффективность управления. Неслучайно, еще в 1923 г. врезолюции XII съезда ВКП(б) «О работе промышленности» было сказано,что лучшей характеристикой коммуниста-хозяйственника является«бухгалтерский баланс предприятия». И то, что было верно длякоммунистов, во сто раз вернее для менеджеров новой формации;

2.средства — ресурсы, которые позволяют решить проблему, т. е. перейти отсуществующей ситуации к желаемой;

3.вероятность при имеющихся средствах решить проблему, снять ее (здесь речь идето субъективной вероятности, измеряющей степень уверенности администратора вправильности своего решения);

4.время, необходимое для снятия проблемы; чем больше это время, тем большевозможная ошибка решения;

5.выработка решения включает уяснение ситуации, обработку данных (собственнобухгалтерская работа, относительно легко переносимая на машины), анализуправленческих альтернатив, выбор оптимального варианта и его реализация;

6.контроль исполнения — важнейший элемент успешного руководства;

7.оценка практически реализованного решения и выявление новых возможностей,связанных с возникновением новой хозяйственной ситуации.

Менеджерпри принятии решений должен четко знать ответ на семь вопросов:

1.Что надо учитывать? В бухгалтерии ответ на этот вопрос обусловлен инструкциями,они предписывают состав фактов хозяйственной жизни, какова аналитичность ихосвещения в учете, что предусматривает учетная политика. Например, она можетвключить в состав наблюдаемых фактов заключение хозяйственных договоров, ихисполнение и т. п., а может и не включать, но принятое и отраженное в приказепо учетной политике решение сразу очертит границы бухгалтерских данных;

2.Для чего (почему) надо учитывать? В бухгалтерии этот вопрос очень важен, таккак бухгалтер, руководствуясь нормативными документами и приказом об учетнойполитике, решает, какие практические выводы, какие административные решениямогут и должны быть приняты по наблюдаемым фактам, как эти решения приводят кподдержанию хозяйственной устойчивости. Поэтому учетная политика должнаобеспечивать разумность программы наблюдения и ее целесообразность. Толькокогда бухгалтер-практик сознательно понимает цели учета, назначение получаемойим информации и степень ее достоверности, учет становится эффективным, действенными целесообразным;

3.Когда надо учитывать? Бухгалтер должен устанавливать график движениядокументов, в счетоведении инструкция предусматривает предельные срокипредставления отчетных данных: бухгалтер должен во всех случаях понимать,почему это должно быть сделано именно в эти сроки;

4.На основе чего надо учитывать? Бухгалтер предусматривает места возникновенияинформации, на основе каких именно первичных документов или же машинныхносителей данных или автоматических датчиков осуществляется регистрация фактовхозяйственной жизни;

5.В каких регистрах надо учитывать? Главный бухгалтер полностью решает этотвопрос, именно он предписывает состав и структуру регистров, порядок ипоследовательность их заполнения, он должен глубоко знать круг своих личных прави обязанностей, а также права и обязанности своих коллег и подчиненных, долженпредставлять и другие варианты решения своих проблем; попытки решить его путемсоставления инструкций, предписывающих унификацию форм, регистров,документооборота, распределения работ — обречены на неудачу, так как не могутотразить специфику всех предприятий, многообразие их особенностей;

6.На основе использования каких ресурсов можно организовать учет? Главныйбухгалтер сам определяет состав своих интеллектуальных (кадровых) ресурсов ираспределяет между ними ресурсы материальные (помещения, машины и т. п.);

7.Сколько стоит учет? В счетоводстве этот вопрос, как правило, не возникает, таккак он предопределен принятыми в счетоведении решениями, которые должныисключать избыточную информацию, расходы на учет должны быть всегда меньше тогоэкономического эффекта, который мы получаем от практического использования егоинформации. А чтобы учет был более эффективным, он должен концентрироватьинформацию по составу и времени, а не распылять ее под лозунгами аналитичностии оперативности. Первое увеличивает неопределенность и превращаетсистематизированный учет в хаос, второе — к необоснованным решениям, приводящимк излишним затратам.

Две задачи: платежеспособность и рентабельность

Теперьпосмотрим, как бухгалтерский учет может помочь в решении двух очень важныхзадач:

1.обеспечить постоянную платежеспособность предприятия;

2.добиться экономического роста за счет поддержания стабильной (как минимум)рентабельности.

Обезадачи должны рассматриваться как взаимосвязанные.

Вернемсяк схеме принятия решений и возможным ответам на семь вопросов:

1.Цель — это обеспечение равномерного поступления платежей и столь жеравномерного погашения обязательств. Теперь, что нужно директору, администратору,хозяйственнику, менеджеру из данных бухгалтерского учета, чтобы решить этизадачи:

а.прежде всего, это постоянный анализ дебетовых и кредитовых записей по счетамденежных средств. Здесь может возникнуть одна серьезная трудность: записи посчетам, открытым в банках должны соответствовать записям по нашим бухгалтерскимсчетам. Однако в жизни, если соблюдается правило, согласно которому записи побанковским счетам должны быть адекватны банковской выписке, то этонеобязательно отражает реальное состояние дел, ибо между распоряжением банку насписание денег и фактом списания проходит всегда какое-то время, иногдадостаточно большое. Например, фирма оплатила поставку товаров или полученнуюуслугу чеком. Получатель чека может предъявить его к оплате через достаточнобольшой промежуток времени, следовательно, при существующих правилах все время,пока не будет банком фирмы списан со счета фирмы этот платеж, остаток по счетув бухгалтерском учете окажется завышенным. Следовательно, при управленииденежными потоками надо принимать во внимание не только банковские выписки, нои уже оформленные расходные платежные документы.

Еслипредприятие использует не отражаемые в учете платежи, то при анализе иуправлении финансами предприятия их также следует принимать во внимание. Приэтом чем больше таких платежей, тем больше возникает рисков, разрушающихстабильность фирмы.

б.учитывать движение денежных средств надо для того:

чтобыв любой момент всегда были минимально необходимые деньги для очередного и/илиэкстренного платежа;

чтобыостаток денег был минимальным, а все свободные деньги были вложены в активы,способные приносить в будущем деньги (ценные бумаги, ходовые товары и т. п.).

Средства,необходимые для поддержания постоянной наличности, могут иметь четыре источника:

превышениепоступлений денежных средств над их оттоком, т. е. всегда следует рассматриватьи контролировать дебетовые и кредитовые обороты по счетам денежных средств итщательно анализировать записи за те дни, когда кредитовые обороты оказывалисьвыше дебетовых;

возможностьполучения кредита в виде денег или же отсрочка погашения долгов;

наличиевысоколиквидных ценных бумаг;

согласиекредитора получить платеж не деньгами, не ценными бумагами, а какими-то другимиактивами.

2.Потоки денежных средств — это только следствие более общих юридическихотношений. И тут прежде всего надо обратить внимание на динамику дебиторской икредиторской задолженности. В теории можно рассмотреть идеальный случай, когдав каждый временной отрезок возникает одинаковая сумма, уплачиваемая намдебитором (а) и выплачиваемая нами кредиторам (б).

Однаков реальной действительности приведенная ситуация может рассматриваться толькокак идеальная, на самом деле мы постоянно сталкиваемся с такими случаями, когдаили а > б, или а < б. Если эти ситуации взаимно уравновешивают другдруга, то работа хозяйственного механизма относительно устойчива, если нет, томеханизм расшатывается каждым фактом хозяйственной жизни и его деятельностьможет поддерживаться только внешними искусственными мерами. Так, если а > б,т. е. если предприятие платит по своим долгам больше, чем взыскивает сдебиторов, то финансовая устойчивость его разрушается. Если а < б, т. е.если дебиторская задолженность гасится в большем объеме, чем кредиторская, то вотдельные периоды, особенно связанные с финансовыми затруднениями, этоприемлемая ситуация, но в целом, при обычном здоровом экономическом росте — этонормальное положение, если только дебиторская задолженность погашается в срок,а погашение кредиторской задолженности можно отсрочить. Последнее необязательно, но возможность такой отсрочки автоматически улучшает финансовыевозможности.

Поддержаниеприведенного равенства и реальных неравенств может быть осуществлено только поданным бухгалтерского учета, и отслеживание моментов возникновениязадолженностей и моментов их погашения — основная работа главного бухгалтера.Руководитель же организации, планируя свою работу, должен выбирать надежныхпокупателей и поставщиков, никогда не допуская, чтобы деловые отношения скаждым из них превышали 30% от общего объема продаж или покупок. Это связано стем, что и самый хороший покупатель может прекратить платежи и самый лучшийпоставщик может неожиданно изменить вам или разориться.

Дабыконтроль за стабилизацией расчетов по дебиторской и кредиторскойзадолженностями был эффективным, бухгалтер должен в балансе все статьи расчетовсвести к двум: (1) дебиторы и (2) кредиторы, разделив их по неделям (срокамоплаты). И тут мы напоминаем, что бухгалтеры очень часто совершают грубуюошибку: предприятие, получив ссуду, скажем на три года, справедливо отражает еекак долгосрочную, причем бухгалтер все три года и числит ее как долгосрочную.На самом деле, как только у предприятия остается меньше года до ее погашения,она должна быть переведена в состав краткосрочных кредитов и такжеанализироваться в составе краткосрочных ссуд, как и любые кредиты, полученныена срок меньше одного года.

3.На определенные даты совершенно естественно могут возникнуть«излишки» свободных денежных средств. У бухгалтера всегда должны бытьготовыми предложения по тому, как наилучшим способом использовать эти средства:лучше всего их вложить в «работающие активы» — товары, материалы и т.п. Однако возможны и другие решения, когда не совсем ясно, в какие ценностиследует вкладывать деньги. Тогда лучшим решением будет приобретение ценныхбумаг или вложения в уставный капитал иных фирм. Таким образом, еслируководитель увидит большие остатки на бухгалтерских счетах денежных средств,он должен немедленно принять самостоятельное решение, если бухгалтер не всостоянии дать необходимые предложения. И в самом худшем случае, если ожидаютсяв ближайшем будущем большие платежи, купить перспективную иностранную валюту.

4.Финансовое равновесие и устойчивый рост предприятия достигается за счетхозяйственного цикла, в основе которого лежит оборачиваемость ценностей. Глядяна регистры, которые ведет бухгалтер, администратор должен не толькорассматривать те стоимостные показатели, которые в них представлены, но уметь,особенно, по счетам «Материалы», «Товары», «Готоваяпродукция» представить их остатки (сальдо) в днях, что показывает, втечение какого периода данный объем ценностей будет присутствовать впредприятии. Отсюда и сверхважное решение: какова должна быть периодичностьвозобновления этих запасов.

Подобныерешения могут приниматься только по данным аналитическим счетов, открытых кназванным счетам синтетического учета. И тут необходимо сразу же как бысформировать три группы ценностей: с быстрой, средней, замедленной скоростьюреализации и почти не реализуемые активы. Суть всего управления зависит вумении так пополнять запасы ценностей первой и второй групп, чтобы они всегдабыли в наличии. Отсутствие в запасах, хотя бы в течение нескольких суток, техили иных ценностей, особенно тех или иных конкретных наименований товаров снеизбежностью приводит к убыткам. Во-первых, к вам пришел покупатель, он принесденьги, хотел их отдать, а вы не смогли их взять. Эти деньги получит вашконкурент. Сам по себе этот факт не страшен, но он будет страшен, если вследующий раз этот покупатель пронесет очередную порцию своих денег мимо вашегоприлавка, да еще уговорит своих близких поступать подобным образом. И все из-затого, что руководитель недооценивает возможности бухгалтерского учета.

Многиеспециалисты, часто сами руководители и бухгалтеры, не понимают этого. А сутьзаключается в том, что названные аналитические счета, если таковые ведутся,содержат не только стоимостные характеристики, но и представляют движениеценностей в натуральном измерении.

Вместес тем недооценка проблемы приводит к тому, что сейчас сплошь и рядом нарушаетсяколлация, т. е. данные аналитического учета посредством оборотных и сальдовыхведомостей не сверяются с данными синтетического учета. Более того, разноскаданных по аналитическим счетам иногда по халатности, а иногда сознательноотстает от разноски этих же данных по синтетическим счетам. Достаточно сказать,что очень многие бухгалтеры искренне считают, что если поступили ценности, а всопроводительных документах не проставлены цены, то и записывать этопоступление на счета бухгалтерского учета нельзя. Это очень грубая ошибка, подкоторой лежит скрытое желание, а иногда и сговор кладовщиков со счетнымиработниками, вывести часть товарной массы из-под контроля администрации. Втаких случаях поступившие ценности должны быть сразу же оприходованы или поцене последнего поступления, или же по экспертной цене (в самом крайнем случаеее может указать сам бухгалтер), и только при получении цен, выставленныхпоставщиком, бухгалтер должен откорректировать первоначальную оценку.

Однакоположение меняется, если бухгалтерия предприятия вообще не ведет аналитическийучет запасов. В этом случае только данные инвентаризации, в чисто учетномотношении, заменяют, но очень слабо, данные аналитического учета.

5.Инвентаризация во всех случаях важна не только как средство контроля, но и каксредство управления запасами (товарами, материалами, готовой продукцией).

Еслипредприятие не ведет аналитический учет, то периодически он как бывоспроизводится в результате снятия натурных остатков. Но независимо от того,ведет или не ведет предприятие такой учет, только инвентаризация позволяет:

выявитьфактическое наличие ценностей, установить их недостачу или излишек;

оценитьсущественность выявленных отклонений;

понять,насколько залежавшиеся ценности потеряли первоначальное качество, насколькотовары могли выйти из моды и т. д. и т. п.;

решитьвопрос об изменении цен и в частности, об уценке залежавшихся товаров; списаниитоваров, продать которые не представляется возможным и т. п.

6.Основным достоинством бухгалтерского учета можно и нужно считать то, что толькоблагодаря его данным можно определить рентабельность работы предприятия и темсамым оценить успешность решений, принимаемых его руководством. Трудность,строго говоря, связана с тем, что по данным бухгалтерского учета финансовыерезультаты определяются только по окончании отчетного периода в началеследующего отчетного периода. Умная администрация понимает, что рентабельность фирмыколеблется, но такая администрация знает, что согласно закону больших чисел этиколебания не могут быть, как правило, сколь угодно большими. Следовательно,всегда можно определить по предыдущим отчетным данным процент прибыли отреализованной продукции (товаров), а поскольку по данным бухгалтерского учетамы всегда точно знаем объем продаж на каждый день, постольку мы с относительноминимальным риском можем на каждый день определить и уровень нашейрентабельности. Если на какой-то день приходятся какие-то форс-мажорныеобстоятельства, то, естественно, их можно и нужно принять во внимание. Учетприбыли — это не все те сложные расчеты, которые должен один раз в месяц иликвартал выполнять бухгалтер, а представление о том, что в каждом рублеполученных доходов столько-то копеек составляет прибыль предприятия.

Итолько тот администратор, который понимает эту бухгалтерскую идею, можетсчитаться руководителем предприятия на деле, а не по должности.

7.Очень часто приходится сталкиваться с двумя учетами: один — для налоговойинспекции, другой — для себя, первый — явный, второй — тайный. На самом делемногим организациям приходится вести три учета:

налоговыйучет для нужд, фискальных органов;

бухгалтерскийучет — предполагается, что для собственников и кредиторов, включая банки;

управленческийучет — для себя.

Многиезаконодатели пытаются сделать управленческий учет обязательным и заставитьвести его согласно общим нормативам, что, конечно, незаконно.

Сточки зрения сегодняшнего дня, в сущности, самым важным следует признать учетналоговый, т. е. то, что бухгалтер делает в интересах налоговиков, однако,собственно бухгалтерский учет таит в себе большие возможности, так какналогооблагаемая прибыль совсем необязательно равна прибыли предприятия с точкизрения его собственников. Пока эта идея не стала достоянием хозяйственников исчетных работников. Но это вопрос времени. Идея скоро восторжествует и станетдостоянием масс. И вот тогда бухгалтер почувствует, что ему придется воистинувести два учета: состав и объем расходов — один, согласно налоговому праву,другой — согласно праву бухгалтерскому, одну амортизацию насчитывать для фиска,вторую для акционеров и учредителей и т. д. и т. п. Управленческий же учет —достояние администраторов, и только собственники вправе вмешиваться в егоданные.

Как чтение бухгалтерской отчетности влияет науправленческие решения

Читаябаланс и другие отчетные формы, пользователь должен сразу же замечать то, чтоможет скрывать злоупотребления, растраты и бесхозяйственность. Мы не можем привестиздесь все примеры таких «следов» бухгалтерского безобразия, ноприведем случаи, которые научат вас находить эти и подобные им«следы»:

1.Сальдо счета «Основные средства» за отчетный период существенноувеличилось, а износ не возрос или возрос крайне незначительно. Из этого могутбыть сделаны следующие выводы:

илипредприятие получило основные средства, скажем, по договору дарения, которые неподлежат амортизации;

илибухгалтер «забыл» начислить амортизацию, чтобы увеличить прибыль;

илибухгалтер действительно по ошибке забыл ее начислить;

2.Сальдо счета «Основные средства» почти не изменилось или дажеуменьшилось, а амортизация существенно возросла. Как правило, это могло бытьследствием умышленного завышенного начисления амортизации в целях сокрытияприбыли. Прием очень грубый и может привести к серьезным санкциям со стороныналоговой инспекции;

3Аналогичные ситуации могут иметь место по счету «Нематериальныеактивы» и их амортизация;

4.Сальдо счетов дебиторской задолженности растет, а резерв по сомнительным долгам— нет. Это свидетельствует:

илио том, что ответственный сотрудник по легкомыслию не резервирует ожидаемыеубытки,

илио том, что возникли дебиторы, в добродетельности и экономической устойчивостикоторых мы не сомневаемся;

5.Кредиторская задолженность существенно увеличивается, а оборотные средства,если и выросли, то очень незначительно. Например, задолженность по счету«Расчеты с поставщиками и подрядчиками» увеличилась, а сальдо счета«Товары» уменьшилось. Это может означать:

или,что товары были проданы в убыток;

или,что товары были расхищены;

или,что товары были очень быстро проданы и предприятие придерживает погашениекредиторской задолженности до лучших времен;

6.Сальдо счета «Товары» очень выросло, а объем продаж (товарооборот)вырос незначительно или даже упал. Это может значить:

или,что товары проданы по очень, низким ценам, скорее всего в убыток;

или,что резко упал спрос на предлагаемые предприятием товары;

или,что предприятие изменило ассортимент и перешло к продаже товаров с болеедлительным сроком реализации;

7.Сальдо счета «Товары» не изменилось или изменилось очень существенно,а объем продаж (товарооборот) изменился. Это значит, что:

илина продаваемые товары были существенно повышены цены;

илибыли проданы ранее не оприходованные («левые») товары;

8.При чтении бухгалтерской отчетности нельзя ограничиваться приведенными числами.Всегда надо помнить, что качество важнее количества и вопреки мнению Г. Гегеля,количество не переходит в качество. Если у вас большие запасы товаров, т. е.ценностей, в которые вложен капитал, то из этого отнюдь не следует, что вы,продав эти товары, получите прибыль. Все дело в том, что это за товары, есть лина них спрос, можно ли продать их вообще.

Оченьосторожно надо относиться к статье «Нематериальные активы», так каксюда могут быть включены фиктивные ценности по искусственно завышенной оценке,с тем чтобы списывать фиктивный же износ и уменьшать, т. е. скрывать прибыль.

Статья«Финансовые вложения» скрывает ценные бумаги, оценка которых можетбыть завышена, ибо многие из числящихся в учете бумаг реально не приносятникакой прибыли.

Дажестатья «Расчетный счет» мало о чем говорит, ибо сначала надо узнать,в каком банке открыт этот счет, и очень может быть, что деньги, числящиеся набанковском счете, уже давно превратились в безнадежную дебиторскуюзадолженность. А когда мы говорим об иностранной валюте, то всегда надопомнить, что это за валюта: если свободно конвертируемая — это одно, а если увас вдруг оказались какие-то иные экзотические деньги — это совсем другое.

Резюме

Мыпривели только некоторые моменты, связанные с тем, как данные бухгалтерскогоучета могут влиять на процессы принятия управленческих решений. Осознание этихподходов приведет к существенной трансформации бухгалтерского учета впревращении его из пассивного наблюдательного аппарата в инструмент активноговоздействия на хозяйственные процессы. Поэтому бухгалтер должен не получатьданные о фактах хозяйственной жизни, а брать те и только те данные, объем которыхнеобходим для решения задач, стоящих перед администрацией. При этом бухгалтерне может заменить хозяйственный процесс экономической информацией, но с помощьюпоследней целесообразно описать и прежде всего количественно измерить первый.Администрация должна, опираясь на данные бухгалтерского учета и понимая ихотносительность, тем не менее решать проблемы, связанные с повышениемэффективности управления хозяйственным процессом, подобно тому, какестествоиспытатель занимается проблемами природы, а не рассуждениями о том, чтотакое естествознание.

Список литературы

Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.elitarium.ru