Реферат: История развития бухгалтерского учета в России

1. Введение

Историяставит вопросы, а человек пытается найти ответы на них. На протяжении многихвеков история ставила и продолжает ставить различные вопросы передбухгалтерским учетом. Многие из них остались без ответа. Однако жизнь такова,что человек должен дать тот или иной ответ, даже если он заранее знает, чтоответ не совсем правилен. В самом деле, очень долго люди, занятые хозяйственнойдеятельностью, в поисках ответа довольствовались методом проб и ошибок. Попрошествии многих столетий, когда хозяйственная жизнь резко изменилась, сталанесравненно сложнее, тогда такие приемы перестали себя оправдывать,потребовалась наука. Бухгалтерский учет как комплекс научных категорий, каксчетоведение позволяет выявить и оценить суть практической деятельности любойбухгалтерии в любой точке земного шара. Эти категории в своих первоистокахимели началом хозяйственную деятельность, проходившую в  лавках купцов и в конторах менял. По мереэкономического развития они трансформировались, принимая различные формы, связанныес особенностями деятельности деловых людей, инженеров, администраторов. Духэпохи также оказывал огромное, иногда всепоглощающее влияние на содержание иструктуру учета. Но во все времена при описании фактов хозяйственной жизни былонечто общее, что со временем стало не только возможным, но и необходимымвыявить и описать. Это общее можно назвать категориями. Общее знание,сформулированное в форме категорий, отделившись, так же как числа от реальныхпредметов, получили самостоятельное значение. Знание, использующее категории,становится наукой. Границы наук размыты, и никогда нельзя точно сказать, гдезаканчивается бухгалтерский учет и начинается право или политическая экономия,или статистика, или какая-либо другая наука. Но это не значит, что нет самостоятельныхнаук. И нет ничего более ошибочного, чем сводить бухгалтерию к праву,экономике, статистике и т. п.

Все наукиможно классифицировать или по предмету, или по методу, или по цели. Убухгалтерского учета есть свой предмет — факты хозяйственной жизни, свой метод- моделирование и свои цели — обеспечение сохранности ценностей и выявлениерезультатов хозяйственной деятельности.

Историябухгалтерского учета — это поиск разумных ответов. Иногда он шел успешно, поройприводил к разочарованию, люди впадали в заблуждения, однако, осознав это,начинали поиск заново. История учета — это не путь от победы к победе, алетопись его взлетов и падений.

Точносказать, когда возник учет и отмечать этот день — невозможно. Учет возникалпостепенно, долго и неопределенно. Известны эпохи, когда его не было, и мызнаем эпохи, когда он уже существовал. Но разграничить их не только трудно, нои немыслимо.

60000 лет до н.э. — люди стали вести хозяйство; бухгалтерскийучет возник как практическая деятельность. 500 лет назад  вышла книга Л. Пачоли о бухгалтерском учете(трактат). Началось литературное осмысление бухгалтерского учета. 100 лет назад- возникли  первые  теоретические конструкции бухгалтерского учета (счетоведение).

2.1.Древний мир.

Учет, еготехника всегда зависели от вида учетных регистров. Регистры, предопределяятехнику учета на многие века, оказывали влияние и на учетную мысль.

Первыеторговые операции были зарегистрированы в Шумере на камнях около 3600 г. до н.э. С 3200 г. до н. э. там возникло счетоводство на глиняных табличках. Этопредопределяло систематическую регистрацию в учете. Напротив, папирусы древнегоЕгипта (3400-2980гг. до н. э.) способствовали развитию хронологической регистрации,причем за довольно значительный отчетный период. Первые инвентаризационныеописи также появились в Египте, где каждые два года проводилась инвентаризациявсего движимого  и  недвижимого имущества (дискретная  инвентаризация)  — затем она была заменена текущейинвентаризацией (постоянной).

В ДревнейГреции учет велся на дощечках, выбеленных гипсом.  Появляются деньги в виде монет,  выступающие как 1) самостоятельный объектучета и 2) средство в расчетах. Велась хронологическая запись всех фактов хозяйственнойжизни, а затем делалась рекапитуляция — систематическая разноска всех записей,сделок в хронологическом порядке. Были введены зачетные платежи, существовалипереводы платежей в другие кассы. Существовала периодическая публичнаяотчетность. 

В Риме встречаются более развитые формы учетных регистров ввиде кодексов -  книг. Полагают, чтогреки использовали два регистра: эфемериды (журнал) и трапецитика (книга счетов- Главная), римляне же только заимствовали эту практику. В системе учетныхрегистров древнеримской бухгалтерии первой книгой была Adversaries,которая предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни. Этукнигу в дальнейшем назовут памятной, или Мемориалом. Далее необходимо выделитьдве книги (кодекса): Codex accepti et expensi и Codex rationumdomesticorum. Исследователи связывали первый кодекс с журналом, второй — сГлавной книгой.

Учетдревнего мира — это учет фактов, и в целом он статичен. Инвентаризация и прямаярегистрация имущества лежат в его основе. Со временем появится регистрациякосвенная. Бухгалтерия станет только вероятной, а инвентаризации только будутуказывать на репрезентативность информации.

2.2. Средневековье.

24 августа 1476 г. был низложен последний император Римскойимперии — Ромул Август. Согласно историческому календарю Античный мир кончился.Начиналось новое время. Можно предположить, что все началось сначала, а можнодопустить, что некоторые традиции римской бухгалтерии продолжали теплиться вмонастырях. Вплоть до IX в.встречаются лишь хаотические инвентарные описи. И только после IX векаотчетливо выделяются 4 группы ценностей:

— здания, сооружения

— хозяйственный инвентарь

— продукты

— скот

Наиболееразвит учет был в Англии.  (В основу былаположена инвентарная опись, которая называлась «Книга страшного суда»1086 г.). Зародился регистр шахматной формы, В Англии была развита системаучета  кассовых операций. Велись книги,где в одной части записывали приход,  вовторой — расход.

В СевернойИталии около 1250-1350 гг. появляется система Двойной записи.  СутьДвойной записи (двойной бухгалтерии) — введение в простую  бухгалтерию счета собственных средств. Врезультате все факты хозяйственной жизни дважды отражаются в учете.

Всредневековье формируются две основные парадигмы учета — камеральная и простаябухгалтерия. Первая исходила из того, что основным объектом учета являетсякасса и ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Вторая предполагала учетимущества, включая кассу, а доходы и расходы становились для бухгалтераискомыми. Но так или иначе рост товарного хозяйства выдвигал на первое местоучет денежной наличности и денежных обязательств (векселей, чеков). 

2.3.Ренессанс и развитие двойной бухгалтерии.

Счетавозникли очень давно. Они велись в первичном измерителе, т. е. материальные ценности- в натуральных единицах, расчеты, касса — в денежных. Одно не сводилось кдругому. Результат хозяйствования выражался приростом богатства, а некосвенными категориями, такими, как прибыль.

Уже К.Ирсон (1678) отмечал, что с XIII в. существуют три учетные парадигмы:

1.    камеральная (по кассе ведется регистрация поступленияи выплат денег);

2.    простая, включающая все имущественные и личные счета;они ведутся по принципу дебет-кредит, но в учетную совокупность не входят счетасобственных средств, еще нет системы;

3.    двойная — она уже включает счета собственных средств.

Все три парадигмы векамисосуществовали рядом без какого-либо соучастия.

Понятие“двойная запись” возникло не сразу и связывается с трудом Д.А. Тальспте (1525),но получило всеобщее распространение благодаря Пиетро Паоло Скали (1755).

Идеядвойной бухгалтерии — это средство познания, обладающее творческой силой, онасоздавала и продолжает создавать условия для управления хозяйственнымипроцессами и одновременно для своего самосовершенствования. 

С XXIII века до середины XIX в. двойная бухгалтериязавоевывает одну отрасль народного хозяйства за другой, страну за страной.Решающим моментом в ее успехах был выход в 1494 г. книги великого итальянскогоматематика Луки Пачоли (1445—1517) “Сумма арифметики, геометрии, учения опропорциях и отношениях”, трактат которой “Трактат о счетах и записях”,содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии к практике торговогопредприятия. Книга оказала огромное влияние на все последующее развитие учетноймысли.

Этаэкспансия была связана с распространением двойной записи в ее старой и новойформах итальянской бухгалтерии. При их рецепции в различных странах возникалимодификации. Развивались не учетные идеи, а процедурные приемы бухгалтерскогоучета.

Выдающимсяавтором после Л. Пачоли был Жак Савари (1622—1690). Его главная работа “0совершенном купце” Савари навсегда останется в истории учета как человек,который разделил счета на синтетические и аналитические, практиковал торговуюкалькуляцию, классифицировал балансы на инвентарные (оценка по себестоимости) иконкурсные (оценка по текущим ценам), последний включал и личное имуществособственника, так как иск мог быть обращен и на все достояние купца. Конец XVIIи начало XVIII вв. — эпоха большого влияния Савари.

Главнымдостижением Дегранжа считается разработка им американской формы счетоводства.Дегранж исходил из того, что для бухгалтерии одинаково важны и хронологическая,и систематическая записи и что их можно объединить в одномрегистре—Журнал-Главной. Записи в этой книге позволяют достичь две важнейшиецели учета: выявление на любой момент времени состояния расчетов и определениевеличины капитала собственника. Дегранж считал возможным ограничитьбухгалтерский учет пятью счетами.

В серединеXVIII в. в Англии пытаются применять двойную бухгалтерию в промышленном учете.В это время складывается система учета производственных затрат.

Один изпервых теоретиков промышленного учета Ф. В. Кронхейльм (1818) утверждал, чтодвойная бухгалтерия родилась в торговом учете из описания обменных операций(покупка и продажа товаров) и оказалась, по его мнению, не в состоянии раскрытьвнутрипроизводственные процессы. В результате Кронхейльм разделил учет на двечасти: производственный и бухгалтерский. Первый предусматривал три счета,которые велись только в натуральном измерении, второй — традиционнуюбухгалтерскую систему счетов.

2.4.Возникновение науки. Вторая половина XIX века.

СерединаXIX века — вот тот рубеж, когда в различных странах Европы стала развиваться научнаямысль. При этом зарождение теории учета коренным образом изменило характерпредставлений об учитываемых объектах. Первоначально использовался толькопрямой учет (инвентаризация). Потом возникли документы и объектом учета сталивыступать уже не сами факты хозяйственной жизни, а информация о них. Наконец,во второй половине XIX века возникают различные теории учета, позволяющиепо-новому истолковать значение того или иного информационного показателя,предопределяя третий концептуальный уровень учета. Первый уровень, в сущности,самый верный, второй— уже отличается от первого, третий — искажает второй, ибокаждая группа лиц, имеющая отношение к хозяйственному процессу, выдвигает своитеоретические взгляды, отстаивая свои интересы, утверждает свою истину. Ноистин не может быть много. Истина одна, много ее искажений, много ошибок.Задача бухгалтера-практика: руководствоваться только теми теориями, противкоторых нет достаточно сильных возражений.

Наука обухгалтерском учете обобщает практику и вместе с тем совершенствует ее.

3. Бухгалтерский учет вДореволюционной России.

Вдореволюционной России бухгалтерский учет изначально развивался в целом поканонам европейской бухгалтерии. Исключение составили три попытки использоватьи другие доктрины: И. Ахматов (1809) — некоторые французские идеи, Ф. В.Езерский (1874) пытался дать чисто финансовую трактовку учета, котораяоказалась весьма близкой предпосылкой французской школы, и, наконец, А. П.Рудановский (1912) излагал французскую доктрину, окрашенную в итальянскиецвета.

Отменакрепостного права и развитие капитализма явились мощным стимулом бухгалтерскоймысли в России. В своем развитии она прошла несколько этапов, первый из которыхначинается с трудов двух крупных ученых второй половины XIX века П.И. Рейнбота и А.В. Прокофьева. Онипредставляли традиционное знание и были их выразителями. Вместе с тем именно импришлось столкнуться с первыми попытками «бунта в теории», с новаторскимипредложениями, направленными на пересмотр бухгалтерской мысли.

3.1.  Начало оперативного учета.

         ПавелИванович Рейнбот (1839 — 1916), строго следуя принятой парадигме,сводил предмет бухгалтерского учета к изменениям в имуществе предприятия. Вобъяснении причин двойной записи он исходил из принципов персонификации, ацелью ее считал недопущение ошибок регистрации и системное выяснение причинприбылей и убытков. Синтетический учет П.И. Рейнбот трактовал как контрольный,ибо, в самом деле, сальдо и обороты счета товаров контролируют остатки идвижение по аналитическим товарным счетам. При этом ведение последнихотличалось и сложностью и консерватизмом.

Представляютинтерес мысли П.И. Рейнбота о промышленном учете. Аналитические счета оноткрывал не на все виды производимой продукции, а на участки (цехи, мастерскиеи т.д.), то, что теперь стало называться центрами ответственности. К прямымзатратам он относил: 1) материалы, 2) жалованье, 3) погашение (амортизация).Остальные расходы рассматривались как общие и один раз в год (в конце)  распределялись пропорционально сумме оборотныхсредств, закрепленных за данным подразделением. Результаты показывали по счетуТовары (готовая продукция), причем в течение года готовая продукция учитываласьтолько в натуральном (количественном) измерении. По окончании года выполняласькалькуляция путем деления прямых и части накладных расходов, относящихся кданной мастерской, на объем готовой продукции, и таким образом определяласьсебестоимость, которую заносили в книги складского учета готовой продукции.

Балансон рассматривал как счет, закрывающий другие синтетические счета. П.И. Рейнботсформулировал четкое правило, согласно которому составлению баланса должнопредшествовать составление инвентаря. Впоследствии этот взгляд будет отстаиватьН.С. Лунский и критиковать Е.Е. Сиверс.

С работ П.И. Рейнбота начинается оперативный учет, ккоторому он относил все, что учитывается на предприятии, но не в бухгалтерскихрегистрах. Так, он считал, что кассовая книга не входит в систему бухгалтерскихзаписей, а относится к оперативному учету и к этому же учету относится контрольвыполнения заказов.  

Александр Васильевич Прокофьев взамен распространенной в то времятеории персонификации, разделяемой П.И. Рейнботом, развивал взгляды, похожие наэкономическую теорию, и исходил из того, что приход ценностей всегда вызываетих расход. В противовес всем теоретикам, которые писали до него на русскомязыке и отстаивали немецкую форму, в которой широко использовался методнакапливания однородных операций и записи в Главной книге выполнялись итогами,А.В. Прокофьев взялся насаждать новую итальянскую форму. Он требовал, чтобыкаждая операция записывалась в журнал отдельно и заносилась в Главную книгутоже отдельно. Его пропаганда имела успех.

3.2. Тройная «русская»бухгалтерия.

         Срединоваторов самой яркой фигурой был Федор Венедиктович Езерский(1836 — 1816). Всю силу своего незаурядного таланта самоучки он направил накритику двойной бухгалтерии. Иногда эта критика носила курьезный характер, ноиногда отмечались недостатки, многие из которых не преодолены до сих пор: 1)совпадение итогов в регистрах двойной бухгалтерии создает иллюзиюбезошибочности  работы счетоводов,однако  самые существенные ошибки,связанные с отнесением сумм не на те счета, а также ошибки в натуральныхединицах не раскрываются через механизм двойной записи, 2) выведениефинансового результата возможно только путем инвентаризации и за истекшийпериод времени и др. Расправившись с двойной итальянской системой он спешитпрославить свое детище — тройную русскую. Название тройная вызывалась тремя обстоятельствами:1) регистрация велась по трем группировочным совокупностям: приход, расход,остаток; 2) регистрами выступают три книги: журнал, Главная, по терминологииФ.В. Езерского книга учетов и отчетная, заменяющая баланс; 3) используютсятолько три счета: касса, ценности, капитал. Оппоненты Ф.В. Езерского,присмотревшись к этой форме, вскоре заметили, что речь идет не о новой системеучета, а только об одной из новых форм той же двойной бухгалтерии.

Однакозначение идей, заложенных в русской бухгалтерии, было не в том, что онаотменяла двойную или являлась новой формой последней, а в том, что она,значительно опережая свое время, выдвигала перед учетом ряд новых целей,которые не могли быть решены старыми традиционными бухгалтерскими методами.Назовем несколько из них: 1) определение посредством учетных записейрезультатов хозяйственной деятельности на любой момент времени; 2) органическоеобъединение аналитического и синтетического учета; 3) использование толькопокупных цен и общая оценка ценностей по себестоимости; 4) проведениеинвентаризации не сплошным методом на определенный момент времени, апоследовательно и постоянно, т.е. сегодня проверяется наличие чая и кофе,завтра — спичек и сахара и т.д.; 5) достижение внутреннего «автоматического»контроля путем заранее заданного в учете совпадения контрольных сумм; в своейформе Ф.В. Езерский насчитал таких сумм 19 и форму охарактеризовал каксамопроверочную.

Всеидеи были совершенно новыми для современников. Им было трудно оценить их, и темне менее бухгалтерский конгресс в Шарлеруа (1912г.) в Бельгии рекомендовалнаряду с логисмографией Д. Чербони и статмографией Э. Пизани изучение во всеммире русской бухгалтерии.

Однисчитали Ф.В. Езерского Колумбом бухгалтерского учета, другие — шарлатаном. Ночем больше говорили о нем, тем больше была его слава, которая не даваласпокойно спать многим. Среди многих был и И.П. Шмелев. В1895г.  была издана в Москве его работа«Новая четверная  бухгалтерия», а в1897г. вышло ее второе издание.

Сущностьтеории И.П. Шмелева составляет четкое разграничение в учете пермутаций (движения ценностей, неменяющие итога баланса) и модификаций (движенияценностей, изменяющие итог баланса). Основной регистр — книгаоперационно-функциональная. Бухгалтерский баланс — документ, отражающийдвижение капитала. Под объектом учета понимаются не сами ценности, а ихдвижение, статика — только часть, момент динамики. В связи с этим можносформулировать постулат Шмелева: Суммаоборотов по кредиту имущественных и личных счетов, а также по кредиту счетовсобственных средств равна сумме оборотов по дебету имущественных и личных, атакже по дебету счетов собственных средств.

      Если Ф.В. Езерский и И.П. Шмелев пыталисьи верили в то, что им удалось разрушить парадигму двойного учета и заменить еетройным или четвертным счетоводством, то И.Ф. Валицкий, с одной стороны, С.Ф.Иванов и Э.Э. Фельдгаузен — с другой, хотели изнутри старой парадигмы изменитьее — один вширь, два других и вглубь, и вширь.

3.3.Усовершенствование двойной бухгалтерии.

Средиработ И.Ф. Валицкого есть брошюра, написанная им в 1976г., накоторую и сейчас можно встретить ссылку в зарубежной печати. Это была попыткасоздания макроучета. Макроучет он понимал как бухгалтерию, ведущуюся с помощьюстатистических методов, ибо в основе записей лежат не документы бухгалтерскойрегистрации, а акты (сообщения присутственных мест) статистического исчисления.

Техникаучета состояла в выписке мемориальных ордеров по поступающим первичнымдокументам. Счета, по которым должен был вестись учет, делились на два ряда:счета народного дохода и счета народного богатства.

ЕслиИ.Ф. Валицкий раздвигал границы двойной парадигмы, то С.Ф. Иванов и Э.Э.Фельдгаузен и расширяли их, и углубляли ее. В центре внимания обоих былипринципы промышленного учета.

Ещев 1872г. С.Ф. Иванов писал о необходимости «иметь возможностьпоказать не только количество выработанного материала, но и количествооставшегося в производстве, а главное — стоимость того и другого». Такимобразом, была выдвинута задача создания специальных счетов для учета затрат,они получили название счетов производства. Потом их назовут калькуляционными.Ему же принадлежит идея нормирования затрат, под которой он понимал определение«приблизительной нормы издержек», и отнесения всех общих затрат на специальныйсчет без распределения их по вырабатываемым видам изделий, т.е. предполагалвключение в себестоимость, по нашей терминологии, только прямых расходов.

Многовнимания С.Ф. Иванов уделял популяризации истории науки. Он оставил заметный следв области судебно — бухгалтерской экспертизы. Его труд переведен на несколькоиностранных языков. Благодаря этой работе к нему пришло международноепризнание. Он был действительным членом международного библиографическогоинститута, членом — корреспондентом Академического общества бухгалтеров вПариже, членом — корреспондентом Академического общества бухгалтеров в Бельгии,членом главного совета Международной ассоциации бухгалтеров.

         ЭдуардФельдгаузен видел в учете средство управления предприятием, отождествляяпри этом такие понятия, как контроль и учет. Ему принадлежит первая попыткавведения в калькуляцию методов, получивших развитие в стандарт-костс инормативном учете. Он пользовался термином «нормальная отчетность». Сущностьего подхода сводилась к тому, что на все затраты заранее определяются нормыодин раз в десятилетие. Далее в учете регистрируются отклонения от этих норм,причем все отклонения показываются как прибыли и убытки. Общий расчетвыполняется один раз в месяц.

Структурасебестоимости у Э. Фельдгаузена выглядит так: (материалы + топливо + жалованье- стоимость побочных продуктов + брак и угар) = цеховая цена + % прямыхрасходов, распределяемых пропорционально цеховым ценам, = техническая цена + %косвенных расходов, распределяемых пропорционально техническим ценам, =коммерческая цена. Здесь амортизация рассматривается как накладные расходы.

         Этипредложения не нашли признания со стороны современников, но это было новоеслово в учете. Оно углубляло понятие учета затрат, расширяло объектсчетоводства, вводя в него ожидаемые (нормируемые) события.

Парадигмадвойного учета оказалась достаточно прочной, но для защиты и развития онануждалась в новых людях. Эти люди нашлись. Они объединились в журнале«Счетоводство» (1888-1904). Во главе журнала стоял замечательный бухгалтер,человек с международной известностью — член Болонской академии счетоводов,действительный член национального общества итальянских счетоводов, член — корреспондент Коллегии бухгалтеров Урбино, с 1894г. член — корреспондентИнститута нидерландских счетоводов. — Адольф Маркович Вольф(1854-1920).

         Изего идей особенно плодотворной оказалось противопоставление науки, получившей вдальнейшем именование счетоведения, практике, получившей название счетоводства.

А.М.Вольфу принадлежит своеобразная классификация ценностей: 1) ценностивещественные, 2) деньги и 3) ценности условные. В связи с этим выделяются тригруппы счетов: имущества, услуг (результативные), расчетов (личные).  Представляют интерес и идеи А.М. Вольфа в частипредмета науки, под которым он понимал различные стадии кругооборота капитала.Это положение впоследствии стало основным, благодаря популяризации В.Д. Беловыми развитию Е.Е. Сиверсом.

Вучении о балансе мы находим весьма «легкое» определение: «Равенство междуактивом и пассивом, которое должно получаться к каждому времени, называетсябалансом». А.М. Вольф противопоставил счет балансу, трактовал баланс какследствие ведения счетов. Это утверждение дискутируется до сих пор.

Ближайшимсоюзником и помощником А.М. Вольфа был Василий Дмитриевич Белов — первый русский чистый теоретик учета. Сущность бухгалтерской работы он видел вклассификации счетов, сводя последнюю к трем группам: материальные, личные,операционные. Признавая бухгалтерский учет дедуктивной наукой, он писал:«Всякая дедукция стремится к выводу, как к конечному результату...», «Выводэтот называется счетом баланса… Этот счет господствует над всеми другимисчетами… Баланс есть последнее слово, а следовательно, и цель всегобухгалтерского труда».

Самымплодовитым автором был Семен Моисеевич Барац (1850-1913). Онлюбил говорить о наружной правдивости учета, понимая под ней аккуратноезаполнение регистров, но истинную задачу науки видел в построении счетов.Природу двойной записи он сводил к движению ценностей (отпущено — принято).

Специальнонадо подчеркнуть заслуги С.М. Бараца в введении понятия времени в системуучета, так как ни одна операция не может ни совершаться, ни регистрироватьсябез определенной привязки к временной координате. Для него эта временнаякоордината имела практический смысл в связи с тем, что некоторые бухгалтерывысказывались за необходимость привязки бухгалтерского отчета к окончаниюхозяйственного цикла.

С.М.Барац хотел как можно больше дифференцировать бухгалтерские данные, он виделразличия в учетных приемах различных отраслей хозяйства, различных предприятий,и стал первым проводить мысль, что нет единого промышленного учета, а естьучеты, связанные с различными отраслями промышленности. Эта идея имела успех иоказала влияние на развитие учетной мысли.

Средиавторов журнала «Счетоводство» надо назвать М.Я. Батенькова, А.А. Беретти, А.З.Попова, Н.И. Попова и И.П. Руссияна. 

Михаил Яковлевич Батеньков (1844-1896) считал контрольнеотъемлемой частью бухгалтерии, был одним из создателей новой бухгалтерскойдисциплины — ревизии.

А.А. Беретти известен как автор метода «цветного провода»,дошедшего до нас под названием «красное сторно».

Николай Иустинович  Попов известенсвоей довольно оригинальной трактовкой бухгалтерского учета и широкимприменением в нем математических методов. При этом он трактовал науку как чистоэкономическую, а двойную запись считал объективным законом. Он сформулировалцелый ряд математических постулатов, среди которых следует отметить постулат«недоверия»: Сумма сальдо материальныхсчетов всегда равна алгебраической сумме сальдо личных счетов. В этомслучае счета собственных средств рассматриваются  как счета личные.

Многовнимания уделял Н.И. Попов вопросу классификации счетов, которые он делил на 1)частные (статистические, реальные): а) материальные (объективные), б) личные(субъективные, юридические); 2) общие (отвлеченные, экономические). В дискуссиио порядке закрытия счетов Н.И. Попов доказывал необходимость записи сальдо наслабую сторону счета, иными словами, необходимость абшлюсса. Такой подход он именовал теорией «баланса в счете»,запись в этом случае предполагает уравнение: «остаток + приход = расход +остаток новый». Противоположный подход, консервативный, по его мнению, назывался«балансом счетов» и строился по схеме: «остаток + приход — расход = остатокновый».

ИмяН.И. Попова как инициатора использования алгебры для объяснения двойной записиизвестно за пределами нашей страны.

Самымталантливым человеком в журнале «Счетоводство» был Лев Иванович Гомберг- член-корреспондент Академического общества бухгалтеров в Париже идействительный член Международной Ассоциации бухгалтеров.

Л.И.Гомберг является автором оригинального метода последующей (рыночной)калькуляции, сущность которого заключается в следующем: из всей валовой выручкиот реализации готовой продукции вычитается себестоимость отходов и суммаполученной прибыли, и таким образом определяется сумма затрат на производствоосновной продукции. Далее из валовой выручки от реализации готовой продукциивычитается сумма затрат и определяется сумма прибыли от реализации основнойпродукции. Затем эта сумма делится на число калькуляционных единиц иопределяется прибыль, приходящаяся на одну единицу. Из стоимости товаров каждогокалькулируемого вида (продажная цена, умноженная на число выработанныхпроданных единиц) вычитают величину полученной прибыли и определяютсебестоимость единицы каждого изделия. Это предложение получило золотую медальво Франции.

Русскаябухгалтерия благодаря трудам Л.И. Гомберга вышла на мировую арену и сталаоказывать достаточно сильное влияние на интеллектуалов европейского учета. Л.И.Гомберг — вершина русской учетной мысли конца XIX — начала XX в.

В1904 г. журнал «Счетоводство» прекратил свое существование.

Насмену авторам журнала «Счетоводство» пришли новые люди — Е.Е. Сиверс, А.И.Гуляев, Н.Ф. фон Дитмар, создавшие новую петербургскую школу, и Н.С. Лунский,Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И. Белмер, создавшие московскую школу. Эти школыразделяло учение о счетах и балансах.

Главойновой петербургской школы бухгалтеров был Евстафий Евстафьевич Сиверс(1852-1917). В области чистой теории двойной записи Е.Е. Сиверс известен какавтор меновой теории, сущность которой заключается в том, что в основе двойнойзаписи лежит обмен (мена) благами. Получили товары, а взамен выдалиобязательство эти блага оплатить. Теория эта имела большое распространение.

Значение,придаваемое Е.Е. Сиверсом мене в образовании двойной записи, привело его квыводу, что сама двойная запись является основным законом бухгалтерского учета.

Е.Е.Сиверс дал весьма детальную классификацию счетов, предвосхитив в этомнаправлении тенденции 30 — 40-х годов XX в. Егоклассификация выглядит так: I.Вещественные счета: 1) основные; 2) переходные (калькуляционные) — а)заготовок, б) сооружений, в) производства. II. Личные счета: 1) предпринимательского капитала — а)основные, б) переходные (результативные); 2) ссудного капитала — а) счета лиц иучреждений, б) счета кредитных запасов. Для своего времени эта классификациябыла большим достижением.

Ближайшимпомощником Е.Е. Сиверса был Александр Иванович Гуляев. Своейспециальностью он избрал промышленный учет, и его учение о структуресебестоимости пользовалось достаточно широким распространением. В составсебестоимости он включал: материалы, заработную плату, затраты механической иэлектрической силы и амортизацию.

      Николай Севастьянович Лунский(1867-1956) был одним их первых, кто создал новое методологическое направлениев области учета. Именно ему принадлежит право считаться автором балансовойтеории учета, широко признанной и распространенной в нашей стране и весьмапопулярной за рубежом.

Н.С.Лунский ввел несколько классификаций счетов: 1) простые и сборные; 2) главные ивспомогательные (переходные); 3) активные, пассивные, переменные; 4) чистые исмешанные; 5) вещные, личные, результативные. Ввод нескольких классификаций втеорию учета был большим достижением.

ЗаслугойН.С. Лунского было введение в теорию учета категорий сущего и должного.Категории сущего соответствует инвентарь, должного — баланс.

Представительмосковской школы — Ф.И. Белмер — издал свой основной труд вБолгарии. Он, развивая учение о балансе как независимом от плана счетовдокументе, первым сказал, что в балансе нет счетов и что «отчетная балансоваятаблица может не быть тождественной с главным балансом Главной книги ни посодержанию, ни по итогам». Он же в консервативном духе считал, что толькохронологическая запись может быть основной и в связи с этим подчеркивал приматжурнала над Главной книгой.

3.4. Итогиразвития бухгалтерского учета в Дореволюционной России.

Исследованиярусских ученых оказали воздействие на учетную мысль западных стран. А.М. Вольф,Н.И. Попов, А.М. Галаган, А.П. Рудановский часто цитируются в серьезных книгахевропейских ученых; и даже в далекой Японии была переведена одна из русскихбухгалтерских книг.

Круг«Счетоводства», традиционалисты — радикалы совершили великий качественныйскачок в развитии парадигмы двойной бухгалтерии, от ремесла к науке. Но и вчасти учетной техники традиционалисты сделали немало. Так, благодаря их энергииполучает распространение весьма прогрессивная для того времениспихронистическая запись (в дебет счета с указанием корреспондирующего счета покредиту и наоборот). Синхронистическая запись облегчала применение карточек вучете.

Однакоподлинным вкладом в развитие учета было не распространение синхронистическойзаписи, карточек и счетных машин, а формирование научных основ парадигмыдвойного учета.

         Подводяитоги развития бух учета в России, мы можем к чести их представителей отметить,что отечественная учетная мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многоми превосходила их.     

Историябухгалтерского учета в СССР органически продолжила традиции старойдореволюционной России, а зачатки нового учета можно проследить с первых недельфевральской революции. Уже в марте 1917 г. возникает и проводится в жизньРабочий контроль. Великая Октябрьская социалистическая революция привела когромным социально-экономическим изменениям, которые не могли не отразиться наведении учета. Эта эволюция прошла несколько этапов:

1917—1918—попытки стабилизациихозяйства, пути адаптации традиционных методов учета в новой системе хозяйствования;

1918—1921 — подходы к формированиюкоммунистического, развал старых систем и форм бухгалтерского учета, созданиепринципиально новых учетных измерителей;

1921—1929—НЭП, реставрациятрадиционной системы бухгалтерского учета;

1929—1953—построение социализма,деформация принципов бухгалтерского учета;

1953—1984—совершенствованиепроизводственного учета, анализ его организационных структур и распространениемеханизированной обработки экономической информации;

с 1984—1992 — перестройка всехсоциально-экономических отношений в стране, попытка возрождения классическихпринципов бухгалтерского учета.

4.1. Первыедва этапа: попытка стабилизации хозяйства и эпоха военного коммунизма(1917—1921)

Октябрьскаяреволюция на первом этапе была демократической и как бы “заморозила”разрушавшиеся из-за нестабильности социально-экономической жизнипроизводственные отношения. Начиная с октября 1917 до лета 1918 г. в странепродолжало существовать частное предпринимательство, наблюдались тенденции,получившие развитие в годы НЭПа.

Крупнейшиеученые старой России — Е. Е. Сивере, А. П. Рудановский, А. М. Галаган, Н. А.Кипарисов, Р. Я. Вейцман — издавали новые и успешно переиздавали старые труды.В этот период бухгалтерский учет не обогатился новыми идеями, но и не растерялстарых. Влиятельным человеком в среде бухгалтеров при Советской властистановится А. М. Галаган (1879—1938). Ученик - А. П. Рудановского и Ф. Бесты — А. М. Галаган становится как быидеологом учета в условиях победившей революции. Он подготавливал первыеважнейшие нормативные документы в области счетоводства и не представляя себеучет вне двойной бухгалтерии,